LIBROS DE CONTABILIDAD - Atraso
El libro de inventarios y balances aún cuando evidentemente de acuerdo con el Código de Comercio sólo existe obligación de efectuar por norma general; un inventario al final del ejercicio y un balance anual al cierre del mismo, es indudable que fenecido el año fiscal de 1984, a la fecha de la inspección contable (30 de abril de 1985) la falta de registro de las operaciones correspondientes excedió el término de tres meses previstos en la ley para considerar al día la contabilidad. Además resulta inadmisible que pueda entenderse, que se lleve la contabilidad al día cuando el asiento de las operaciones se efectúa en el libro diario únicamente sin registrarlas en el libro mayor, pues la contabilidad es una sola y todos los libros que lleve la empresa deben guardar en sus asientos la debida correspondencia.
FUERZA MAYOR - Inexistencia / CASO FORTUITO - Inexistencia
/ SANCION POR LIBROS
Consiste la fuerza mayor o el caso fortuito en el imprevisto a que es imposible resistir, según lo define el artículo 1o. de la Ley 95 de 1980, y en el caso alegado por la actora el hecho de la no oportuna información de las sociedades de las cuales era socia no corresponde a esta configuración, pues en ella se mezclan la voluntad y negligencia para el no suministro de la información a tiempo. Aún en el evento de que se tratara de un imprevisto imposible de resistir su simple acaecimiento no produce el efecto liberatorio que se persigue (exención de la sanción por libros), pues ésta debe probar ausencia de culpa o dolo y que en él no interviene directa ni indirectamente su conducta, y que no obstante las medidas razonables para precaverse, el suceso tuvo características de irresistible o imprevisible.
Consejo de Estado. - Sala de lo Contencioso Administrativo. - Sección Cuarta. - Santafé de Bogotá, D. C., marzo veinte (20) de mil novecientos noventa y dos (1992).
Consejero Ponente: Doctor Jaime Abella Zárate.
Referencia: Expediente No. 3663. Actor: Colombiana de Drogas Ltda. Nit. 60.032.003. Apelación de la sentencia del 4 de abril de 1991 del Tribunal Administrativo de Cundinamarca. Juicio de restablecimiento del derecho de carácter fiscal. Sanción por libros 1985. Fallo.
Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la actora contra la sentencia del 4 de Abril de 1991, mediante la cual el Tribunal Administrativo de Cundinamarca denegó las súplicas de la demanda en el juicio de nulidad y restablecimiento del derecho intentado por la sociedad "COLOMBIANA DE DROGAS LTDA." NIT. 60.032.003, contra el acto administrativo mediante el cual la Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá le impuso sanción por libros de contabilidad, por el período gravable de 1985.
ANTECEDENTES
Previa inspección a la contabilidad de la sociedad contribuyente, ordenada por auto comisario No. 000229 del 29 de Abril de 1985, la División de Liquidación de la Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá, por Resolución No. 40190 del 10 de Abril de 1986, impuso sanción por libros de contabilidad, con fundamento en el atraso de más de tres meses encontrado en los libros Diario, Mayor e Inventarios y Balances, consulta los recursos de reposición y apelación por la vía gubernativa, que fueron resueltos mediante las Resoluciones 0927 del 28 de octubre de 1988 de la Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá, y 000068 del 9 de diciembre del mismo año, de la Dirección General de Impuestos Nacionales, que confirmaron la sanción impuesta.
LA DEMANDA
La sociedad contribuyente acude ante la Jurisdicción Contenciosa acusando al acto administrativo de ser violatorio de los artículos 15 y 56 del Decreto 3803 de 1982, alega que la contabilidad no estaba atrasada por más de tres meses, porque atendiendo al contexto literal del artículo 56, en el libro mayor de inventarios y balances debía registrar forzosamente las utilidades o pérdidas que hubiera obtenido en 68 sociedades de las cuales era socia y que, como dicha información sólo fué conocida el 30 de abril de 1985, la contribuyente tenía hasta el mes de julio del mismo año para sentar en el libro mayor, inventarios y balances esa información.
Así mismo cuestiona la imposición de la sanción por no haber tenido en cuenta la fuerza mayor, consistente en el retardo en el suministro de la información por parte de las sociedades de la cual era socia, violando el acto administrativo el artículo 15 del Decreto 3803 de 1982 que consagró la fuerza mayor y el caso fortuito como exonerativos de la sanción.
LA SENTENCIA APELADA
El Tribunal Administrativo de Cundinamarca en sentencia del 4 de Abril de 1991, denegó las súplicas de la demanda al considerar que los argumentos dados por el libelista para fundamentar la violación del artículo 56 del Decreto 3803 de 1982 se afianzan en el concepto 3993 del 4 de marzo de 1985 de la Dirección de Impuestos, que no arrimó al proceso y que contrariamente a lo afirmado por la actora, no bastaba el registro de las operaciones en el libro diario para estar al día, porque siendo el contenido de los libros mayor, inventarios y balances la condensación de tal información, dichas operaciones debieron registrarse también en aquellos, más aún cuando el artículo 56 del Decreto 3803 de 1982, al considerar para efectos de la sanción que los libros de contabilidad deben estar al día a más tardar, dentro de los 3 meses siguientes a la fecha de las respectivas operaciones, se refiere a todos los libros y no a alguno de ellos, y que al no excepcionar la norma, comprobado el atraso de la contabilidad, la actuación de la Administración se ajustó a derecho.
Tampoco aceptó la violación del artículo 15 del Decreto 3803 de 1982 al considerar que las causases de justificación expuestas en la demanda no constituían fuerza mayor.
LA APELACION
El apoderado judicial de la actora al apelar la sentencia de primera instancia la critica por haberse fundamentado en el concepto del Ministerio Público sin siquiera examinar si la contabilidad de la sociedad debería estar al día el 30 de Abril y no el 29 y sin explorar las posibilidades que encierra el artículo lo. de la Ley 95 de 1890, que define la fuerza mayor en el siglo pasado más no, las consuetudinarias de los albores del siglo XXI.
Reitera el reconocimiento de la causal justificativa de fuerza mayor con fundamento en lo dispuesto en la ley mercantil que según su criterio prima sobre la ley tributario y que imposibilitó a la compañía para cerrar la contabilidad de un ejercicio, ante la falta de la información correspondiente.
Solicita se revoque la sentencia y se concedan las súplicas de la demanda.
OPOSICION
El apoderado judicial de la entidad demandada se opone a las pretensiones de la apelante destacando, en primer término, que la Administración llevó a cabo la práctica de la inspección contable y el informe de visita el 30 de Abril de 1985, según constancia que obra en el auto comisorio 00229, y se estableció un atraso en la contabilidad de la contribuyente superior a 3 meses, y que demostrada la, irregularidad, al Administración estaba en la obligación de imponer la sanción, ante la ausencia de causa justificativa porque, como lo afirma el Tribunal la situación creada por el alegado corte de contabilidad de las 68 empresas no puede ser un imprevisto, por cuanto era un hecho conocido por la sociedad, ni era irresistible porque solo generaba una dificultad mas no la imposibilidad absoluta de cumplir la obligación legal.
Concluye que la Administración se ciñó a las normas jurídicas al aplicar la sanción y pide se confirme la sentencia.
CONCEPTO DEL FISCAL
La doctora Ana Margarita Olaya de Obando, Fiscal Sexta de la Corporación, conceptúa que la sentencia apelada merece confirmación porque, además de compartir el criterio expuesto por el Tribunal, estima que el manejo contable le las operaciones de una empresa no sólo debe estar sujeto a las técnicas respectivas sino a la regularidad cronológica con que aquellas se suceden, de suerte que por razón de la observancia de las previsiones técnicas y legales en general, aplicables al campo, puedan ofrecer los libros y papeles de contabilidad pleno valor probatorio cuando los funcionarios de impuestos legalmente autorizados, exijan su presentación, sin que el contribuyente pueda supeditar la necesidad e importancia de mantener actualizado el registro contable a un mínimo o un supuesto considerable número de tales movimientos, desconociendo los conceptos de oportunidad y exactitud que deben orientar el manejo de la contabilidad para garantizar su eficacia probatoria.
Que en materia tributaria, el acatamiento de tales requisitos juega un papel relevante hasta el punto de que no sólo es sancionable no llevar los libros de contabilidad o no presentarlos cuando su presentación se exija, sino también el llevarlos de manera defectuosa o con atraso superior a tres meses, contado a partir de las operaciones comerciales y que salvo lo relativo el libro de inventarios y balances, cuyo manejo orienta el artículo 52 del Código de Comercio, las disposiciones legales no establecen excepción alguna a la observancia de tales requisitos.
CONSIDERACIONES DE LA SALA
En el sub - lite se discute la sanción por libros de contabilidad, al considerar la actora que el registro de sus operaciones estaba al día, mientras que la Administración de Impuestos estima que existía atraso.
Esta misma Sala en repetidas ocasiones ha analizado lo concerniente a la oportunidad de los registros contables, y precisamente en el proceso 3215, actor Sociedad Guadualito S. A. en sentencia del 19 de abril de 1991, precisó:
"(…)
"Para la Sala la interpretación que debe dársele al artículo 56 del Decreto 3803 de 1982, no puede ser otra que la de considerar atrasados los libros de contabilidad cuando han transcurrido tres meses, desde la fecha de las respectivas operaciones sin que éstas se hayan asentado en los libros de contabilidad, pero en manera alguna puede interpretarse que por el hecho de que en un libro mayor y balance no se haya registrado operación alguna en el año de 1985 a octubre 10 y hayan transcurrido más de tres meses desde la fecha del último asiento, diciembre 31 de 1984, proceda la imposición de la sanción. Pues depende no sólo de las normas comerciales, tributarios y prácticas contables sino de la propia actividad del contribuyente determinar la fecha de registro de operaciones de la empresa.
"Es así como la ley en el artículo 33 del Decreto 2821 de 1974, ordena que la contabilidad debe demostrar fielmente, el movimiento diario de ventas y compras, son los artículos 52 y 445 del Código de Comercio los que señalan la obligación de, por lo menos una vez al año elaborar un inventario y un balance general; es el mismo código el que exige llevar un libro de registro de acciones, de registro de socios"..
En este orden de ideas, y con base en el informe contenido en el acta de inspección de libros, puede deducirse que efectivamente la actora incurrió en atraso de los libros de contabilidad, pues es evidente que si el 30 de Abril de 1985 el libro mayor sólo contenía asientos a noviembre de 1984, el atraso a la fecha de la inspección excedió los tres meses señalados en la ley, aún cuando en gracia de discusión se admitiera que la mayorización de las operaciones del mes de noviembre se efectuarán dentro del mes siguiente, aún así la ausencia de registro de operaciones a la fecha de la inspección contable supera el término de los tres meses establecido por la ley.
Así mismo, el libro de inventarios y balances, aún cuando evidentemente, de acuerdo con el Código del Comercio solo existe obligación de efectuar, por norma general, un inventario al final del ejercicio y un balance anual al cierre del mismo período, es indudable que fenecido el año fiscal el 31 de diciembre de 1984, a la fecha de la inspección contable, la falta de registro de las operaciones correspondientes excedió el término de tres meses previsto en la ley para considerar al día la contabilidad.
Resulta inadmisible que pueda entenderse como lo pretende la actora, que se lleve la contabilidad al día cuando el asiento de las operaciones se efectúa únicamente en el libro diario sin registrarlas en el libro mayor, pues la contabilidad es una sola y todos los libros que lleve la empresa deben guardar en sus asientos la debida correspondencia.
Es de anotar que ni la legislación comercial ni las normas fiscales establecen excepciones para el caso de contribuyentes que sean socios para permitirles que supediten el cierre de sus asientos al cierre de las sociedades filiales, ni ello podría ser, porque tratándose de sociedades imbricadas jamás sería posible el cierre oportuno en estas condiciones.
En consecuencia, a juicio de la Sala la actora si incurrió en atraso en los libros de contabilidad y se hizo acreedora a la sanción.
Fuerza Mayor
Establecido que la sociedad contribuyente incurrió en la irregularidad contable de atraso en los libros de contabilidad, es preciso analizar si efectivamente estuvo sujeta a una causal de fuerza mayor o caso fortuito, establecidos por la ley tributario como eximentes de responsabilidad.
Alega la actora como hecho constitutivo de fuerza mayor la circunstancia de no haber podido registrar sus operaciones ante la ausencia de información de 68 sociedades de las cuales era socia, sobre el monto del capital y participaciones en las mismas. Este hecho fue analizado debidamente por el a - quo como no constitutivo de fuerza mayor ni de caso fortuito, apreciación que comparte la Sala, porque en efecto, consiste la fuerza mayor o el caso fortuito en el imprevisto a que es imposible resistir, según lo define el artículo lo. de la Ley 95 de 1890, y en el caso alegado por la actora el hecho de la no oportuna información de las sociedades de las cuales era socia no corresponde a esta configuración, pues en ella se mezclan la voluntad y negligencia para el no suministro de la información a tiempo. Aún en el evento de que se tratara de un imprevisto imposible de resistir su simple asdecimiento no produce el efecto liberatorio que persigue la actora, pues ésta debe probar ausencia de culpa o dolo y que en él no interviene directa ni indirectamente su conducta, y que no obstante las medidas razonables para precaverse, el suceso tuvo características de irresistible e imprevisible.
De otra parte tampoco encuentra la Sala la menor diligencia efectuada por la sociedad contribuyente en la pronto consecución de la información requerida o la utilización de algún sistema de registro con datos provisionales que luego pueden ser ajustados a los definitivos mediante asientos de corrección que son plenamente válidos.
Por las anteriores razones y en concordancia con el concepto del colaborador fiscal se procederá a confirmar la sentencia apelada.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,
FALLA
CONFIRMASE la sentencia del 4 de abril de 1991 proferida en el juicio 6990 por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca que negó las súplicas de la demanda.
Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al Tribunal de origen.. Cúmplase.
Esta providencia fue estudiada y aprobada en la Sesión de la fecha.
Consuelo Sarria Olcos, Presidenta de la Sala; Jaime Abella Zárate, Carmelo Martínez Conn, Guillermo Chahín Lizcano.
Jorge A. Torrado, Secretario.
