ACCION DE REPARACION DIRECTA - No condena, niega. Caso vencimiento del término para cobrar título de devolución de impuesto, TIDIS

NOTA DE RELATORÍA: Síntesis del caso. Mediante resolución del 30 de noviembre de 2004, la Dirección de Impuestos y Adunas Nacionales –DIAN- reconoció a favor de la Sociedad Fiduciaria del Estado S.A., el mayor valor pagado por concepto de impuesto a la renta y complementarios para el periodo fiscal 2003, a través del título de devolución de impuesto –TIDIS- por valor de (…) con una vigencia de un año contado desde el momento de su expedición, esto es, desde el 15 de diciembre de 2004, el cual solo podía ser redimido ante la misma entidad para el pago de impuestos del orden nacional a cargo del mismo contribuyente o por su tenedor legítimo ante una posible negociación en el mercado bursátil. Problema jurídico. ¿Si la imposibilidad de hacer efectiva la obligación de contenido crediticio comprendida en el título de devolución de impuesto –TIDIS-, generó a favor de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales –DIAN-, un enriquecimiento sin justa causa?.

ACTIO IN REM VERSO - Niega. Caso vencimiento de títulos de devolución de impuestos o TIDIS / ACTIO IN REM VERSO - No prospera cuando contribuyente deja vencer título de devolución: Constituye justa causa para el empobrecimiento / TÍTULOS DE DEVOLUCIÓN DE IMPUESTOS O TIDIS / ACTIO IN REM VERSO O ENRIQUECIMIENTO SIN JUSTA CAUSA - Presupuestos. Aplicación

[E]stá probado que la DIAN expidió la Resolución n.º 608-1950 a través de la cual reconoció a favor de la sociedad Fiduciaria del Estado S.A. la suma de $721 488 000, correspondiente al saldo a favor determinado en la declaración de renta y complementarios del año gravable 2003, la cual ordenó devolver al contribuyente con TIDIS de Deceval emisión 2004.  Igualmente, está probado que el título fue expedido o anotado en la subcuenta de depósito n.º 210770 abierta a nombre de la demandante el 15 de diciembre de 2004, con fecha de vencimiento 15 de diciembre de 2005 (…)  el título prescribió pues, según el dicho de la propia demandante, no fue redimido dentro del plazo establecido en la ley y tampoco fue negociado en bolsa. Esta circunstancia permite afirmar que no se configura uno de los presupuestos establecidos en la jurisprudencia para que opere la figura del enriquecimiento sin causa porque la desventaja patrimonial sufrida por la actora, que consiste en la pérdida de $721 488 000, encuentra su causa jurídica en la ley y en su propio comportamiento pasivo y descuidado (…)  es el propio Estatuto Tributario el que establece que los TIDIS tienen una vigencia de un año y que solo pueden ser negociados en bolsa o redimidos para el pago de impuestos del orden nacional. Tal circunstancia debía ser conocida por la demandante no sólo por el objeto social que desarrollaba, consistente en la celebración y ejecución de contratos de fiducia mercantil y encargos fiduciarios, sino porque dentro de la constancia de depósito expedida por Deceval y en el cuadernillo informativo que esta sociedad expide anualmente acerca del procedimiento para la expedición, redención y traspaso de los TIDIS, aparece expresamente consagrada la vigencia del título y las condiciones para su redención. Entonces, si la Fiduciaria del Estado, por la razón que sea, dejó prescribir el TIDI, debe cargar con las consecuencias negativas que ello comporta (…)  De lo anterior surge que, en aplicación del artículo 806 del Estatuto Tributario, la jurisprudencia contencioso administrativa ha entendido que el vencimiento de los TIDIS constituye una justa causa para el empobrecimiento padecido por su beneficiario, que en este caso es la Fiduciaria del Estado S.A., en liquidación, por lo cual las pretensiones de la demanda no están llamadas a prosperar. NOTA DE RELATORÍA: Problema jurídico. ¿Si la imposibilidad de hacer efectiva la obligación de contenido crediticio comprendida en el título de devolución de impuesto –TIDIS-, generó a favor de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales –DIAN-, un enriquecimiento sin justa causa?.

TÍTULOS DE DEVOLUCIÓN DE IMPUESTOS O TIDIS - Noción, definición, concepto. Finalidad, destinación / TÍTULOS DE DEVOLUCIÓN DE IMPUESTOS O TIDIS - Naturaleza. Regulación o normatividad aplicable / TÍTULOS DE DEVOLUCIÓN DE IMPUESTOS O TIDIS - Vencimiento: Término para su reclamación o devolución. Procedimiento

De esta manera, se tiene que: (i) TIDIS son, junto con los bonos emitidos por el Tesoro Nacional y los TES, títulos de deuda pública a través de los cuales el Estado cancela las obligaciones a su cargo derivadas de los mayores valores que por concepto de impuestos nacionales pagan los contribuyentes.; (ii) Sólo sirven para el pago de impuestos en el año siguiente a su emisión; (iii) Se expiden a nombre del beneficiario y son negociables; (iv) Operan como títulos desmaterializados, razón por la cual su existencia se entiende configurada a partir del abono en la cuenta correspondiente y la expedición del certificado por parte de la entidad depositaria; (v) La redención del título se perfecciona cuando se imputa su valor al pago de impuestos o de deudas que tenga su titular frente a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales; (vi) Su vigencia por determinación legal es de un año, razón por la cual el Título de Devolución de Impuestos no podrá ser reactivado o renovado en sede administrativa por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales; y, finalmente, (vii) son negociables en el mercado secundario, pero, en todo caso, sólo podrán ser utilizados para el pago de las obligaciones tributarias dentro del año siguiente a su expedición, “sin que sea posible convertirlos directamente en dinero a favor del contribuyente”.

TÍTULOS DE DEVOLUCIÓN DE IMPUESTOS O TIDIS - Procedimiento. Regulación o normatividad aplicable / TÍTULOS VALORES DESMATERIALIZADOS / CONTRATO DE ADMINISTRACIÓN DE TÍTULOS VALORES - Contrato con una central de Depósito de Valores

El procedimiento para la expedición de los TIDIS consta de cuatro etapas, en las que intervienen no solamente entidades públicas sino también privadas. Este procedimiento ha sido descrito por la Sección Cuarta de esta Corporación (…). De la sentencia citada in extenso se puede concluir que: (i) el procedimiento para la devolución de saldos a favor  originados en los mayores valores pagados por concepto de impuestos del orden nacional a través del TIDIS inicia con la expedición por parte de la DIAN, de la resolución que reconoce el valor a reintegrar al contribuyente; (ii) una vez se surta la autorización dada por el Ministerio de Hacienda y Crédito Público al Depósito Centralizado de Valores de Colombia DECEVAL S.A, se expedirán las subcuentas de depósito abiertas a nombre del beneficiario, momento para el cual se entiende verificada la obligación de devolución; (iii) estos títulos son de libre negociabilidad pero en todo caso solo serán imputados para el pago de impuestos del orden nacional; (iv) vencido el año de vigencia del título, contado a partir de su expedición, no podrá ser reactivado o renovado en sede administrativa por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

TÍTULOS DE DEVOLUCIÓN DE IMPUESTOS O TIDIS - Regulación o normatividad aplicable

Las normas que rigen los TIDIS confirman el carácter de título valor que les ha atribuido el ordenamiento jurídico, es decir contienen un derecho literal (la conversión de los TIDIS en el pago de obligaciones de carácter tributario) y autónomo (en cuanto son negociables), tienen carácter crediticio y se encuentran sometidos a las normas que rigen los depósitos centrales de valores (Ley 27 de 1990 y su Decreto Reglamentario 437 de 1992).

FUENTE FORMAL: LEY 27 DE 1990 / DECRETO 437 DE 1992

TÍTULOS DE DEVOLUCIÓN DE IMPUESTOS O TIDIS - Carácter administrativo / TÍTULOS DE DEVOLUCIÓN DE IMPUESTOS O TIDIS Y TÍTULOS VALORES - Diferencias / ACTIO IN REM VERSO - Procedencia para la reclamación por TIDIS / ACTIO IN REM VERSO - Procedencia cuando tenedor de título valor no puede ejercer acción cambiaria

[La] calificación [de los TIDIS] como títulos-valores no excluye que se trate esencialmente de una institución de carácter administrativo, circunstancia que, según la jurisprudencia de la Sección Tercera del Consejo de Estado, “determina necesariamente la adecuación de su régimen jurídico a las finalidades propias que se persiguen con la expedición de los mencionados títulos de deuda pública y, particularmente, de los TIDIS, como mecanismo de pago de los saldos que resultan a favor de los contribuyentes”. (…) Así, en primer lugar, el pago de los TIDIS no puede ser obtenido a través de la acción cambiaria ni de la acción causal, como sí ocurre con los títulos valores de carácter privado, puesto que la efectividad del derecho se hace exigible ante la misma Administración Tributaria al momento de realizar el pago de las obligaciones tributarias “dentro del año calendario siguiente a la fecha de su expedición”. Y, adicionalmente, tampoco puede ser cobrado a través de la acción de enriquecimiento sin causa de carácter cambiario establecida en el artículo 882 del Código de Comercio, pues para que ella proceda es requisito indispensable que las acciones causal y cambiaria hayan prescrito o caducado. (…) Cambiariamente la actio de in rem verso es la que tiene el tenedor de un título que no dispone ni de la acción cambiaria, ni de la causal (sea que las haya perdido por su culpa o no), contra una parte que, habiendo estado vinculada cambiariamente al título, ha derivado un enriquecimiento directa o indirectamente correlativo al empobrecimiento por la pérdida de aquellas acciones (cambiaria y causal) por parte del poseedor del documento perjudicado. (…) En segundo lugar, el origen de los TIDIS no es la existencia de un negocio jurídico causal, como sí lo es en el caso de los títulos valores de contenido privado, sino la expedición de un acto administrativo, por virtud del cual la Administración de Impuestos Nacionales reconoce el derecho que le asiste a un contribuyente a obtener la devolución de saldos a su favor pero no mediante el pago de dinero, sino de un título que solo puede ser redimido para el pago de impuestos del orden nacional. (…) En tercer término, los TIDIS presentan una autonomía relativa puesto la posibilidad de hacerlos efectivos siempre estará circunscrita al ámbito de las relaciones de carácter tributario. No de otra manera puede entenderse que el artículo 862 del Estatuto Tributario haya prescrito que “[l]a Administración Tributaria podrá efectuar devoluciones de saldos a favor… mediante títulos de devolución de impuestos, los cuales solo servirán para cancelar impuestos o derechos” (…) Y por último, su regulación se adecúa a los principios de estabilidad tributaria y de previsibilidad del gasto público, puesto que al otorgarles una destinación específica y limitada en tiempo se busca conferir seguridad a la actividad económica estatal, que requiere, como lo ha señalado la Corte Constitucional, del establecimiento de plazos objetivos para que los ciudadanos puedan reclamar o compensar saldos a su favor derivados del pago de impuestos. NOTA DE RELATORÍA: Al respecto se puede consultar la sentencia de 12 de febrero de 2014, exp. 28253.

FUENTE FORMAL: CODIGO DE COMERCIO - ARTICULO 882 / LEY 27 DE 1990 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 862 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 806 / LEY 446 DE 1998 - ARTÍCULO 55

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION TERCERA

SUBSECCION B

Consejero ponente: DANILO ROJAS BETANCOURTH

Bogotá, D.C., treinta (30) de marzo de dos mil diecisiete (2017).

Radicación número: 25000-23-26-000-2006-01970-01(37544)

Actor: FIDUCIARIA DEL ESTADO S.A. EN LIQUIDACIÓN

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES –DIAN-

Referencia: ACCIÓN DE REPARACIÓN DIRECTA (APELACIÓN SENTENCIA)

Procede la Sala a resolver el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 14 de mayo de 2009 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Tercera, Subsección “A”, mediante la cual se negaron las pretensiones de la demanda. La sentencia será confirmada.

SÍNTESIS DEL CASO

Mediante resolución del 30 de noviembre de 2004, la Dirección de Impuestos y Adunas Nacionales –DIAN- reconoció a favor de la Sociedad Fiduciaria del Estado S.A., el mayor valor pagado por concepto de impuesto a la renta y complementarios para el periodo fiscal 2003, a través del título de devolución de impuesto –TIDIS- por valor de $721 488 000 con una vigencia de un año contado desde el momento de su expedición, esto es, desde el 15 de diciembre de 2004, el cual solo podía ser redimido ante la misma entidad para el pago de impuestos del orden nacional a cargo del mismo contribuyente o por su tenedor legítimo ante una posible negociación en el mercado bursátil.

ANTECEDENTES

1. Mediante escrito presentado el 8 de septiembre de 2006 ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, el gerente liquidador de la Fiduciaria del Estado S.A.- Fiduestado en Liquidación-, a través de apoderado, presentó demanda de reparación directa con el fin de que se hicieran las siguientes declaraciones y condenas (f. 5-16, c.1.):

1º. Que se declare la responsabilidad patrimonial de la  NACIÓN-DIRECCIÓN DE IMPUESTOS y ADUANAS NACIONALES (DIAN), por el enriquecimiento injusto derivado de la imposibilidad de mi representada de hacer efectivos los Títulos de Devolución de Impuestos (TIDIS), luego de transcurrido un año desde su expedición.

2º. Que se declare que la Nación se ha enriquecido sin causa justa, por cuanto los Títulos de Devolución de Impuestos (TIDIS), expedidos según constancia T24481, por la suma de SETECIENTOS VEINTIÚN MILLONES CUATROCIENTOS OCHENTA Y OCHO MIL PESOS $721.488.000 por concepto de impuesto de renta y complementarios, que fueron entregados a mi representada como consecuencia de la orden de devolución contenida en la Resolución 608-1950, títulos los cuales no pueden ser utilizados para los fines pertinentes por mi representada, comoquiera que de acuerdo al Estatuto Tributario, dichos títulos solo podrán usarse para pagar obligaciones tributarias dentro del término de un año; situación que en todo caso ocasiona un enriquecimiento sin causa justa a la Nación.

3º. Que como consecuencia de la declaratoria de responsabilidad patrimonial de la Nación–Dirección de Impuestos Nacionales (DIAN), por enriquecimiento sin justa causa; se le ordene a los demandados devolver a mi representado la suma de SETECIENTOS VEINTIÚN MILLONES CUATROCIENTOS OCHENTA Y OCHO MIL PESOS ($721.488.000); valor equivalente a la suma representada por los Tributos de Devolución de Impuestos, según constancia T24481.

4º. Que se le reconozca a mi representada, la indexación que ocurra entre el 30 de noviembre de 2004  y la de su efectivo pago a mi representada, y calculada sobre la suma SETECIENTOS VEINTIÚN MILLONES CUATROCIENTOS OCHENTA Y OCHO MIL PESOS ($721.488.000), de acuerdo al índice de precios al consumidor correspondiente.

2. Indicó la sociedad anónima en liquidación que como resultado del mayor valor equivalente a la suma de $721 488 000 pagado por concepto del impuesto a la renta y complementarios del año gravable 2003, solicitó su devolución a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales –DIAN- la que fue reintegrada por parte de la entidad, en títulos de devolución de impuestos TIDIS, emisión 2004 “DECEVAL”, mediante la resolución n.º 608-1950, los cuales solo podían ser utilizados, según el Estatuto Tributario, para el pago de impuestos nacionales dentro del año fiscal siguiente.

2.1. Refirió que en el año gravable siguiente al de la expedición de los títulos de devolución de impuestos, no se generaron a su cargo obligaciones tributarias que pudieran ser objeto de pago mediante su utilización, lo que generó un empobrecimiento a su patrimonio y un correlativo enriquecimiento a favor de la entidad demandada, teniendo en cuenta que no existe ningún mecanismo que permita recuperar las sumas contenidas en los TIDIS fuera del pago de impuestos nacionales.

II. Trámite procesal

3. La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN, en escrito de contestación de la demanda, señaló que para la recuperación de saldos a favor la ley fiscal consagra tres mecanismos a saber: (i) la compensación con deudas del mismo contribuyente; (ii) la imputación del saldo a favor en la declaración del periodo fiscal siguiente y; (iii) la devolución, esta última autorizada por el Estatuto Tributario, a través de títulos de devolución de impuestos, los cuales solo servirán para cancelar impuestos o derechos administrados por la Dirección Nacional de Impuestos y Aduanas, dentro del año calendario siguiente a la fecha de su expedición. Indicó que la Fiduciaria actuó de manera negligente al no redimir los títulos valores entregados como devolución del saldo a su favor por concepto del pago del impuesto a la renta y complementarios dentro del año siguiente a su expedición, pues si bien no se generaron a su cargo impuestos nacionales a los que se le pudiese imputar dicho valor tal como lo establecía la ley, pudo haber hecho uso de ellos mediante negociaciones bursátiles teniendo en cuenta que se trata de títulos valores emitidos por la Nación a través del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, susceptibles de ser negociados en bolsa (f. 29-31, c. 1.).

3.1. Por último, adujo que no se encontraban verificados los elementos para declarar un enriquecimiento sin causa, como lo solicitó la actora, en tanto “existe un mandato legal que determina el uso y término que debe darse a los títulos por lo que no puede hablarse de enriquecimiento injusto, cuando por omisión del tenedor se ha perdido la oportunidad de ejercitar el derecho en ellos incorporado” (f. 29-31, c. 1.).

4. Mediante auto del 21 de agosto de 2008, el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Tercera, Subsección “A”, aceptó la cesión realizada por la Fiduciaria del Estado S.A.- Fiduestado en liquidación a la sociedad Tren de Occidente de los derechos que le correspondan o puedan corresponderle en la acción de reparación directa de la referencia (f. 92-93, c. 1.).

5. El 14 de mayo de 2009, el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Tercera, Subsección “A”, dictó sentencia de primera instancia, mediante la cual negó las pretensiones de la demanda. Consideró el tribunal que la causa jurídica para el empobrecimiento del patrimonio de la entidad demandante no es atribuible a la Dirección Nacional de Impuestos y Aduanas Nacionales –DIAN sino a su propia desidia, al no hacer efectivos los títulos expedidos a su favor dentro del término legal, lo que originó el acaecimiento del fenómeno prescriptivo del derecho allí contenido del cual tenía pleno conocimiento pues su vencimiento se encontraba registrado dentro del mismo cuerpo del documento, además de las disposiciones legales que rigen la materia. Adujo que el deber de la entidad accionada se limitaba a la expedición del título de devolución de impuesto –TIDIS-, sin que pudiere atribuírsele responsabilidad alguna por su no ejecución, obligación que se ubicaba exclusivamente en la esfera del beneficiario del título (f. 95-104, c. ppl.).

5.1. Manifestó además que aun cuando el término para hacer efectivo el título hubiere caducado “la demandante contaba con otros mecanismos para obtener la devolución del dinero cancelado en exceso o pago anticipado de impuestos, por cuanto el vencimiento del título si bien hace que el mismo pierda su valor y efectividad, ello no implica en forma alguna la extinción del derecho incorporado, por lo tanto, su titular bien podía insistir en la devolución por vía de una solicitud en interés particular o acudir a la figura de la compensación regulada en el artículo 815 del Estatuto Tributario” (f. 95-104, c. ppl.).

6. Contra la sentencia de primera instancia la parte demandante interpuso recurso de apelación (f.114-129, c. ppl.). Expuso que el vencimiento del plazo legal de un año para ejercer la acción cambiaria derivada del título valor expedido a su favor, bien mediante la compensación de obligaciones tributarias o bajo el mecanismo de cesión a favor de un tercero, no se constituyen en justa causa para consolidar el desplazamiento patrimonial que acaeció en su caso, pues la ley comercial autoriza a adelantar la acción de enriquecimiento sin causa de carácter cambiario cuando como consecuencia del paso del tiempo sobrevienen los fenómenos jurídicos de la caducidad o la prescripción de la referida acción.

6.1. Insistió además en la ausencia de disposiciones normativas que permitan la devolución efectiva y directa de saldos a favor contenidos en los títulos, comoquiera que a los tenedores de los TIDIS, tan solo les es permitido redimir las sumas allí contenidas mediante la figura de la compensación con otras obligaciones tributarias del orden nacional dentro del año siguiente a su expedición, o a través de la negociación con terceros, lo que deja por fuera situaciones como la presentada en su caso, en donde al no existir obligaciones fiscales pendientes para el año siguiente a las cuales pudiese imputarse total o parcialmente el valor allí consignado, ineludiblemente se configura la prescripción o la caducidad de la acción cambiaria o, en el otro caso, por cuanto la enajenación del título valor, conlleva necesariamente una pérdida económica que el contribuyente no está en la obligación jurídica de soportar (f.114-129, c. ppl.).

6.2. Por último, instó porque se declarara el enriquecimiento sin justa causa de la Dirección Nacional de Impuestos y Aduanas Nacionales con ocasión de la apropiación del saldo a favor por concepto del impuesto a la renta y complementarios para el año 2003 contenido en el título de devolución de impuestos –TIDIS-, el que no pudo ser redimido ante la falta de obligaciones tributarias del orden nacional dentro del año fiscal siguiente, situación que de ninguna manera faculta a la entidad a confiscar los dineros de su propiedad, como tampoco le es exigible enajenar el título con las pérdidas económicas que ello implica, como presupuesto para ejercer la acción judicial pertinente de cara a obtener la devolución de su dinero, venta que de todas formas es potestativa para su tenedor y no constituye un deber legal, amén de que en el caso, la primera opción devino imposible (f.114-129, c. ppl.).  

7. En la oportunidad legal para presentar alegatos de conclusión, en el trámite de la segunda instancia, la parte demandante insistió en que no existe ningún mecanismo que permita recuperar la suma contenida en los TIDIS, y que en todo caso se le ocasionó un empobrecimiento sin justa causa y se generó un correlativo enriquecimiento a favor de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales; es completamente procedente la acción de enriquecimiento cambiario, mecanismo jurídico en virtud del cual corresponde a la entidad reconocer la suma de $721 488 000 (f.163-169, c. ppl.).

7.1. Por su parte, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales –DIAN-, reiteró los argumentos expuestos en cada una de las intervenciones a lo largo del proceso, de los que se sigue la falta de los elementos para la procedencia de la actio in rem verso, en tanto el empobrecimiento padecido por la entidad fiduciaria les es imputable de manera exclusiva al no hacer efectivo el título valor dentro del año siguiente a su expedición (f.170-176, c. ppl.).

7.2. El Ministerio Público instó porque se confirmara la sentencia de primera instancia denegatoria de las pretensiones, en la medida en que no se logró acreditar la no redención del título de devolución de impuestos –TIDIS-, circunstancia de vital importancia si se tiene en cuenta que se trata de instrumentos negociables en bolsa, prueba que al no haber sido aportada por la demandante, constituye la causa para negar las pretensiones elevadas. Adujo, además, que los TIDIS no tienen la naturaleza jurídica propia de los títulos valores regulada en el Código de Comercio, prerrogativa que le permite a su tenedor ejercer el enriquecimiento cambiario cuando operan los fenómenos jurídicos de la caducidad y la prescripción de la acción cambiaria, por lo que en tratándose de devoluciones tributarias el ejercicio extemporáneo de los derechos del contribuyente es justa causa para que se extinga el derecho allí incorporado. Finalmente señaló que la accionante no logró probar que para la vigencia fiscal siguiente al de la expedición del título no tuviera a su cargo obligaciones tributarias del orden nacional así como tampoco el intento de negociación de aquel en el mercado bursátil, lo que implica una desidia en el manejo de su patrimonio (f.185-198, c. ppl.).

CONSIDERACIONES

I. Competencia

8. La Sala es competente para decidir el asunto por tratarse de un recurso de apelación presentado contra una sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca en un proceso que, por su cuantí, tiene vocación de doble instancia.

III. Hechos probados

9. De conformidad con las pruebas incorporadas al expediente, que pueden ser valoradas, están debidamente acreditados los siguientes hechos relevantes:

9.1. El 20 de enero de 1999, el representante de la Sociedad Anónima “Concesionario de la Red Férrea del Pacifico S.A.” en calidad de fideicomitente, por una parte, y la Sociedad Fiduciaria del Estado S.A., también a través de su representante legal, actuando como fiduciaria, por la otra, celebraron contrato de fiducia mercantil irrevocable de administración y pago, dentro del cual establecieron entre otras obligaciones, la del pago por parte de la entidad fiduciaria de los impuestos, contribuciones y demás gravámenes fiscales, parafiscales y expensas que se causasen con ocasión de la celebración, ejecución terminación y liquidación del contrato (copia original del contrato de fiducia mercantil de administración  pagos de los recursos aportados por Ferrovías para la ejecución del plan de obras de rehabilitación previsto en el contrato de concesión de la red Pacífica f. 2-15; 16-18;19-22, c.1.).

9.2. El jefe del grupo interno de trabajo de devoluciones de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales reconoció a favor de la Sociedad Fiduciaria del Estado la suma de $781 488 000 correspondiente al saldo a favor determinado en la declaración de renta y complementarios del año gravable 2003. Así mismo, ordenó que la referida devolución se realizara a través de títulos de devolución de impuestos –TIDIS-, emisión 2004 administrado por “DECEVAL S.A.” (copia original de la resolución n.º 608-150 del 30 de noviembre de 2004).

9.3. El Ministerio de Hacienda y Crédito Público emitió a favor del Fideicomiso Sociedad Fiduciaria del Estado, identificada con número único tributario 830054099-1, los derechos en TIDIS emisión 2004, por valor de $721 488 000, cuyo vencimiento acaeció el 15 de diciembre de 2005, los cuales fueron anotados en subcuentas de depósito abiertas a nombre del titular en DECEVAL S.A., entidad administradora de títulos valores de contenido crediticio, de participación, representativos de mercancías e instrumentos financieros (copia original de la constancia de depósito del título de devolución de impuestos expedida por DECEVAL S.A., n.º 24481, f. 23, c.1.).  

IV. Problema jurídico

10. La Sala deberá establecer si la imposibilidad de hacer efectiva la obligación de contenido crediticio comprendida en el título de devolución de impuesto –TIDIS-, generó a favor de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales –DIAN-, un enriquecimiento sin justa causa.

V. Análisis de la Sala

V.1. Los supuestos para la existencia de un enriquecimiento sin causa

11. El enriquecimiento sin causa es fuente de obligaciones en el derecho administrativo a condición de que cumplan los siguientes requisitos: (i)  que exista un enriquecimiento, es decir, que el obligado haya obtenido una ventaja patrimonial, esto es, no solo en el sentido de adición de algo (ventaja positiva), sino también en el de evitar el menoscabo de un patrimonio (ventaja negativa); (ii) que haya un empobrecimiento correlativo, lo cual significa que la ventaja obtenida por el enriquecido haya costado algo al empobrecido, o sea que a expensas de éste se haya efectuado el enriquecimiento; y (iii) que el empobrecimiento sufrido por el demandante, como consecuencia del enriquecimiento del demandado, sea injusto, es decir, que el desequilibrio entre los dos patrimonios se haya producido sin causa jurídica.

12. Para que el daño causado por el enriquecimiento sin causa pueda ser reparado judicialmente se requiere que la persona interesada no cuente con otras vías de acción. En ese orden, no es posible alegar la existencia de un enriquecimiento sin causa cuando quien lo padece ha dejado transcurrir la oportunidad para ejercer otras vías de demanda, o cuando pretende evadir los requisitos que deben reunirse para el ejercicio de otro tipo de accione.

14. Adicionalmente, es necesario que por la vía del enriquecimiento sin causa no se persiga el pago de obras, bienes o servicios que se hayan ejecutado en favor de la administración sin contrato alguno o al margen de este, eludiendo así el mandato imperativo de la ley que prevé que el contrato estatal es solemne porque debe celebrarse por escrito, y por supuesto agotando previamente los procedimientos señalados por el legislador.  Al respecto, la Sección Tercera del Consejo de Estado ha señalado que:

(…) la Sala empieza por precisar que, por regla general, el enriquecimiento sin causa,  y en consecuencia la actio de in rem verso, que en nuestro derecho es un principio general, tal como lo dedujo la Corte Suprema de Justici– a partir del artículo 8º de la ley 153 de 1887, y ahora consagrado de manera expresa en el artículo 83 del Código de Comercio, no pueden ser invocados para reclamar el pago de obras, entrega de bienes o servicios ejecutados sin la previa celebración de un contrato estatal que los justifique por la elemental pero suficiente  razón consistente en que la actio de in rem verso requiere para su procedencia, entre otros requisitos, que con ella no se pretenda desconocer o contrariar una norma imperativa o cogente.

Pues bien, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 39 y  41 de la Ley 80 de 1993 los contratos estatales son solemnes puesto que su perfeccionamiento exige la solemnidad del escrito, excepción hecha de ciertos eventos de urgencia manifiesta en que el contrato se torna consensual ante la imposibilidad de cumplir con la exigencia de  la solemnidad del escrito (Ley 80 de 1993 artículo 41 inciso 4º). En los demás casos de urgencia manifiesta, que no queden comprendidos en ésta hipótesis, la solemnidad del escrito se sujeta a la regla general expuesta.  

No se olvide que las normas que exigen solemnidades constitutivas son de orden público e imperativas y por lo tanto inmodificables e inderogables por el querer de sus destinatarios.

En consecuencia, sus destinatarios, es decir todos los que pretendan intervenir en la celebración de un contrato estatal, tienen el deber de acatar la exigencia legal del escrito para perfeccionar un negocio jurídico de esa estirpe sin que sea admisible la ignorancia del precepto como excusa para su inobservancia.

Y si se invoca la buena fe para justificar la procedencia de la actio de in rem verso en los casos en que se han ejecutado obras o prestado servicios al margen de una relación contractual, como lo hace la tesis intermedia, tal justificación se derrumba con sólo percatarse de que la buena fe que debe guiar y que debe campear en todo el iter contractual, es decir antes, durante y después del contrato, es la buena fe objetiva y no la subjetiva.

En efecto, la buena fe subjetiva es un estado de convencimiento o creencia de estar actuando conforme a derecho, que es propia de las situaciones posesorias, y que resulta impropia en materia de las distintas fases negociales pues en estas lo relevante no es la creencia o el convencimiento del sujeto sino su efectivo y real comportamiento ajustado al ordenamiento y a los postulados de la lealtad y la corrección, en lo que se conoce como buena fe objetiva.

Y es que esta buena fe objetiva que debe imperar en el contrato tiene sus fundamentos en un régimen jurídico que no es estrictamente positivo, sino que se funda también en los principios y valores que se derivan del ordenamiento jurídico superior ya que persiguen preservar el interés general, los recursos públicos, el sistema democrático y participativo, la libertad de empresa y la iniciativa privada mediante la observancia de los principios de planeación, transparencia y selección objetiva, entre otros, de tal manera que todo se traduzca en seguridad jurídica para los asociados.

Así que entonces, la buena fe objetiva “que consiste fundamentalmente en respetar en su esencia lo pactado, en cumplir las obligaciones derivadas del acuerdo, en perseverar en la ejecución de lo convenido, en observar cabalmente el deber de informar a la otra part, y, en fin, en desplegar un comportamiento que convenga a la realización y ejecución del contrato sin olvidar que el interés del otro contratante también debe cumplirse y cuya satisfacción depende en buena medida de la lealtad y corrección de la conducta propia”, es la fundamental y relevante en materia negocial y “por lo tanto, en sede contractual no interesa la convicción o creencia de las partes de estar actuando conforme a derecho, esto es la buena fe subjetiva, sino, se repite, el comportamiento que propende por la pronta y plena ejecución del acuerdo contractual” cuestión esta que desde luego también depende del cumplimiento de las solemnidades que la ley exige para la formación del negocio.

Y esto que se viene sosteniendo encuentra un mayor reforzamiento si se tiene en cuenta además que esa buena fe objetiva, que es inherente a todas las fases negociales, supone la integración en cada una de ellas de las normas imperativas correspondientes, tal como claramente se desprende de lo preceptuado en el artículo 871 del Código de Comercio, con redacción similar al artículo 1603 del Código Civil, que prevé que los contratos deben “celebrarse y ejecutarse de buena fe, y en consecuencia, obligarán no sólo a lo pactado expresamente en ellos, sino a todo lo que corresponda a la naturaleza de los mismos, según la ley, la costumbre o la equidad natural.”

Por consiguiente la creencia o convicción de estar actuando conforme lo dispone el ordenamiento jurídico en manera alguna enerva los mandatos imperativos de la ley para edificar una justificación para su elusión y mucho menos cuando la misma ley dispone que un error en materia de derecho ”constituye una presunción de mala fe que, no admite prueba en contrario.

Pero por supuesto en manera alguna se está afirmando que el enriquecimiento sin causa no proceda en otros eventos diferentes al aquí contemplado, lo que ahora se está sosteniendo es que la actio de in rem verso no puede ser utilizada para reclamar el pago de obras o servicios que se hayan ejecutado en favor de la administración sin contrato alguno o al margen de este, eludiendo así el mandato imperativo de la ley que  prevé que el contrato estatal es solemne porque debe celebrarse por escrito, y por supuesto agotando previamente los procedimientos señalados por el legislador.

15. Excepcionalmente, la pretensión de enriquecimiento sin causa podrá ventilarse en sede judicial a través de la acción de reparación directa en las siguientes tres hipótesis definidas por el pleno de la Sección Tercera de esta Corporació:

16. Cuando se acredite de manera fehaciente y evidente en el proceso, que fue exclusivamente la entidad pública, sin participación y sin culpa del particular afectado, la que en virtud de su supremacía, de su autoridad o de su imperium constriñó o impuso al respectivo particular la ejecución de prestaciones o el suministro de bienes o servicios en su beneficio, por fuera del marco de un contrato estatal o con prescindencia del mismo.

17. En los que es urgente y necesario adquirir bienes, solicitar servicios, suministros, ordenar obras con el fin de prestar un servicio para evitar una amenaza o una lesión inminente e irreversible al derecho a la salud, derecho este que es fundamental por conexidad con los derechos a la vida y a la integridad personal,  urgencia y necesidad que deben aparecer de manera objetiva y manifiesta como consecuencia de la imposibilidad absoluta de planificar y adelantar un proceso de selección de contratistas, así como de la celebración de los correspondientes contratos, circunstancias que deben estar plenamente acreditadas en el proceso contencioso administrativo, sin que el juzgador pierda de vista el derrotero general señalado por la jurisprudencia, es decir, verificando en todo caso que la decisión de la administración frente a estas circunstancias haya sido realmente urgente, útil, necesaria y la más razonablemente ajustada a las circunstancias que la llevaron a tomar tal determinación.

18. En los que debiéndose legalmente declarar una situación de urgencia manifiesta, la administración omite tal declaratoria y procede a solicitar la ejecución de obras, prestación de servicios y suministro de bienes, sin contrato escrito alguno, en los casos en que esta exigencia imperativa del legislador no esté excepcionada conforme a lo dispuesto en el artículo 41 inciso 4º de la Ley 80 de 1993.

V.2. El caso concreto

19. La parte demandante reclama el pago de setecientos veintiún millones cuatrocientos ochenta y ocho mil pesos ($721 488 000), que corresponden al mayor valor cancelado por concepto de impuesto de renta y complementarios en el año gravable 2003. Por ello, debe la Sala determinar si, en el caso concreto, se encuentran acreditados los elementos o requisitos del enriquecimiento sin causa.

20. El material probatorio aportado al proceso permite tener por probado que mediante resolución n.º 608-1950 del 30 de noviembre de 2004, la DIAN reconoció que la sociedad Fiduciaria del Estado S.A., efectivamente tenía un saldo a su favor por ese valor, determinando en la declaración de renta y complementarios, por lo que dispuso reintegrárselo a través de un título de devolución de impuestos (TIDIS).

21. Los TIDIS son un mecanismo consagrado en el artículo 862 del Estatuto Tributario, para la devolución de saldos superiores a 1 000 unidades de valor tributario –UVT– por concepto de impuestos. Tienen la particularidad de que solo sirven para “cancelar impuestos o derechos administrados por las Direcciones de Impuestos o de Aduanas, dentro del año calendario siguiente a la fecha de su expedición” (artículo 806 del Estatuto Tributario).

22. En cuanto a su naturaleza jurídica, los TIDIS son títulos valores de contenido crediticio porque comparten todas y cada una de las características que los artículos 621 y siguientes del Código de Comercio atribuyen a este tipo de documentos, aunque tienen ciertas particularidades en cuanto a su origen, destinación y término de vigencia, que se rigen por normas fiscales. Al respecto, la DIAN en concepto proferido el 16 de enero de 2007 manifestó que:

Al respecto se le informa que la calificación de título valor de contenido crediticio que se da a los TIDIS en el concepto en mención, tiene como fundamento la Ley 84 de 1988 (artículo 862 del Estatuto Tributario) que otorgó a tales documentos las propiedades que, en concordancia con las normas comerciales, permiten calificarlos como títulos valores.

Contrario a la opinión esbozada en el escrito bajo análisis, el Código de Comercio no hace una enumeración taxativa de títulos valores, sino que se limita a dar un concepto de los mismos que permite diferenciarlos de otro tipo de documentos. Por tanto, es título valor aquel documento que contiene los requisitos que ordena el artículo 621 del Código de Comercio además de los propios de cada título valor en particular. 

En el caso de los TIDIS, es claro que sus características son las que corresponden a un título valor de contenido crediticio, con la particularidad de que su origen, destinación y término de vigencia se rigen por normas fiscale.

23. En similar sentido, se ha pronunciado la Sección Cuarta del Consejo de Estado:

De acuerdo con las pruebas relacionadas se observa que la sociedad utilizó, como medio de pago de la declaración de retención en la fuente, los TIDIS, forma legalmente autorizada para el pago de los tributos de acuerdo con lo estipulado en artículo 806 de Estatuto Tributario.

Los TIDIS son títulos valores emitidos por la Nación a través del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, mediante los cuales la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales efectúa la devolución de los saldos a favor resultantes en las declaraciones tributarias de los contribuyentes.

En el asunto bajo examen, la sociedad actora solicitó la desmaterialización de los TIDIS ante la empresa DECEVAL, el 18 de abril de 2007, con el objeto de pagar parte del total de retenciones determinado en la declaración cuyo plazo para presentarse vencía el 20 de abril de 2007; como este proceso de desmaterialización del título no se efectúa de manera inmediata, sino que lleva cierto tiempo, el contribuyente ha debido prever esa circunstancia con el fin de que el pago ingresara oportunamente a las arcas del Estado.

En efecto, la utilización de los mencionados títulos es una labor que depende única y exclusivamente del beneficiario, puesto que es él quien inicia e impulsa el procedimiento tendiente al pago de impuestos con los títulos mencionados, máxime en casos como éste en que el valor de los títulos era una suma inferior a la debida en la declaración a título de retenciones en la fuente, situación que obligaba a utilizar otro medio de pago (negritas fuera del texto.

24. Finalmente, el cuadernillo informativo titulado “Procedimiento para la expedición, redención y traspaso. Títulos de devolución de impuestos emisión 2006” (f. 46 -51 c. 2), expedido por Deceval, define los TIDIS en los siguientes términos y les atribuye las características que se citan a continuación:

Son títulos valores emitidos por la Nación, a través del Ministerio de Hacienda y Crédito Público para que la Unidad Administrativa Especial-Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales-Dian, efectúe la devolución de impuestos sobre saldos a favor que los contribuyentes tienen derecho (sic), por valores superiores a los establecidos para cada año. Serán desmaterializado y abonados en cuent a través del Depósito Centralizado de Valores, DECEVAL S.A.

De conformidad con el artículo 862 del Estatuto Tributario, los TIDIS tendrán las siguientes características:

1. Serán títulos a la orden, en moneda nacional.
2. Se emitirán por resoluciones que autorice la DIAN a través de sus oficinas regionales, administraciones de impuestos y aduanas nacionales.
3. Se expedirán o anotarán en subcuentas de depósito a abiertas a nombre del beneficiario indicado en la resolución, por el Depósito Centralizado de Valores, DECEVAL S.A.
4. Sólo servirán para cancelar impuestos o derechos administrados por la Unidad Administrativa Especial-Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales; impuestos a la renta y complementarios, ventas, retención en la fuente, tributos aduaneros y timbre.
5. Serán libremente negociables.
6. Se redimirán dentro del año calendario siguiente a la fecha de expedición del derecho de devolución (…). Vencido este término el título carecerá de todo valor.
7. La vigencia de los TIDIS es de un año a partir de la expedición del derecho y el vencimiento es el mismo día y mes del año siguiente; si el día del vencimiento del año calendario es feriado o vacante, el plazo se extenderá hasta el primer día hábil siguiente. Vencido este término, el título carecerá de valor y no hay lugar a devolución ni reposición.

25. De esta manera, se tiene que: (i) TIDIS son, junto con los bonos emitidos por el Tesoro Nacional y los TES, títulos de deuda pública a través de los cuales el Estado cancela las obligaciones a su cargo derivadas de los mayores valores que por concepto de impuestos nacionales pagan los contribuyentes.; (ii) Sólo sirven para el pago de impuestos en el año siguiente a su emisión; (iii) Se expiden a nombre del beneficiario y son negociables; (iv) Operan como títulos desmaterializados, razón por la cual su existencia se entiende configurada a partir del abono en la cuenta correspondiente y la expedición del certificado por parte de la entidad depositaria; (v) La redención del título se perfecciona cuando se imputa su valor al pago de impuestos o de deudas que tenga su titular frente a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales; (vi) Su vigencia por determinación legal es de un año, razón por la cual el Título de Devolución de Impuestos no podrá ser reactivado o renovado en sede administrativa por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales; y, finalmente, (vii) son negociables en el mercado secundario, pero, en todo caso, sólo podrán ser utilizados para el pago de las obligaciones tributarias dentro del año siguiente a su expedición, “sin que sea posible convertirlos directamente en dinero a favor del contribuyente.

26. El procedimiento para la expedición de los TIDIS consta de cuatro etapas, en las que intervienen no solamente entidades públicas sino también privadas. Este procedimiento ha sido descrito por la Sección Cuarta de esta Corporación en los siguientes término:

En primer lugar, el Ministerio de Hacienda ordena al Depósito Centralizado de valores DECEVAL la emisión de los títulos por el monto aprobado; en la segunda etapa aparece el beneficiario del saldo a favor que mediante solicitud reclama a la DIAN el reconocimiento y devolución del mismo, estudiada la cual, si se encuentra procedente, mediante resolución se reconoce el saldo, se ordena su devolución y se deposita, en una subcuenta en DECEVAL a favor del acreedor, el dinero para respaldar el título que se entregue al mismo. Con esto, la entidad tributaria cumple con la devolución aprobada. Corresponde, en la tercera etapa, a DECEVAL darle cumplimiento a la Resolución emitida por la DIAN mediante la expedición de los TIDIS a nombre del contribuyente y entrega de los mismos. Hasta ahí interviene el Estado en el proceso, por cuanto el beneficiario una vez recibidos los títulos y dentro del año siguiente, que contempla la ley para su utilización, podrá: a) Negociarlos libremente y b) Pagar con ellos impuestos u otro derecho que adeude al ente tributario.  

Es pertinente aclarar, que con fundamento en el literal c) del artículo 98 y artículo 99 del Decreto No. 111 de 1996, el artículo 22 de la Ley 27 de 1990, el Decreto 437 de 1992, el 1571 de 199, la Dirección del Tesoro Nacional del Ministerio de Hacienda y Crédito Público emite anualmente los TIDIS, que no pueden exceder de cierto porcentaje del valor de los recaudos administrados por la Unidad Administrativa Especial - Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales

Para la Administración de los TIDIS, el Ministerio de Hacienda suscribe un contrato con una central de Depósito de Valores para que administre 'el macro título' y custodie los títulos 'desmaterializados' que se van emitiendo para su correspondiente 'redención' por parte de los contribuyentes. Para el año 2003, el administrador fue DECEVAL.

Conforme con las normas citadas y el Contrato de Administración, para la emisión de los títulos el contribuyente debe acercarse a DECEVAL, en cualquier tiempo, después de notificada la resolución que autoriza la devolución, a solicitar la apertura de la cuenta de depósito de valores y el respectivo abono del valor reconocid. Una vez que se efectúa el respectivo abono en la cuenta del beneficiario de la devolución, empieza a contar el año de vigencia de los TIDIS.

DECEVAL por su parte, tiene la obligación de recibir para el pago de los impuestos que se efectúa a través de las oficinas bancarias, los TIDIS, utilizando para el efecto los recibos oficiales de pago autorizados por la DIAN.

Mensualmente DECEVAL debe presentar informe de los títulos expedidos y redimidos por la Administración en el que consten los siguientes datos: referencia, Valor, sticker del recibo de pago, valor del recibo de pago, número y fecha de la resolución, Administración donde se efectúa la emisión, Administración donde se efectúa la redención, subtotal por administración de redención, subtotal por administración de emisión y emisión a la cual corresponde el título

Del procedimiento expuesto se infiere que los títulos son desmaterializados y, por lo tanto, la expedición de los mismos (y la devolución o compensación del saldo a favor) se concreta cuando DECEVAL efectúa el respectivo abono en la cuenta del beneficiario de la devolución y profiere el certificado correspondiente que cualifica a quien figura en los mismos como la persona legitimada para el ejercicio de los derechos incorporados en el valor depositado.

La redención del título, por su parte, se concreta cuando se imputa el valor del título para pago de impuestos. Este trámite se acredita con la copia de los recibos de pago de impuestos. De manera que, si el contribuyente no imputó a impuestos el valor del título, este no se entiende redimido y, en tanto no se redima, el depósito continúa con la custodia del título. DECEVAL por su parte, está autorizada para destruir únicamente los títulos ya redimidos

Lo anterior implica que en tanto no se puedan redimir los títulos no es dable concluir que con la sola expedición del certificado que acredita la existencia del título, se entiende surtida la redención del mismo y, por lo tanto, tampoco es pertinente inferir que hasta allí llega la intervención del Estado porque los títulos emitidos siguen bajo su custodia, a través del Depósito Central de Valores contratado para tal fin.

27. De la sentencia citada in extenso se puede concluir que: (i) el procedimiento para la devolución de saldos a favor  originados en los mayores valores pagados por concepto de impuestos del orden nacional a través del TIDIS inicia con la expedición por parte de la DIAN, de la resolución que reconoce el valor a reintegrar al contribuyente; (ii) una vez se surta la autorización dada por el Ministerio de Hacienda y Crédito Público al Depósito Centralizado de Valores de Colombia DECEVAL S.A, se expedirán las subcuentas de depósito abiertas a nombre del beneficiario, momento para el cual se entiende verificada la obligación de devolución; (iii) estos títulos son de libre negociabilidad pero en todo caso solo serán imputados para el pago de impuestos del orden nacional; (iv) vencido el año de vigencia del título, contado a partir de su expedición, no podrá ser reactivado o renovado en sede administrativa por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

28. Las normas que rigen los TIDIS confirman el carácter de título valor que les ha atribuido el ordenamiento jurídico, es decir contienen un derecho literal (la conversión de los TIDIS en el pago de obligaciones de carácter tributario) y autónomo (en cuanto son negociables), tienen carácter crediticio y se encuentran sometidos a las normas que rigen los depósitos centrales de valores (Ley 27 de 1990 y su Decreto Reglamentario 437 de 1992).

29. Sin embargo, su calificación como títulos-valores no excluye que se trate esencialmente de una institución de carácter administrativo, circunstancia que, según la jurisprudencia de la Sección Tercera del Consejo de Estado, “determina necesariamente la adecuación de su régimen jurídico a las finalidades propias que se persiguen con la expedición de los mencionados títulos de deuda pública y, particularmente, de los TIDIS, como mecanismo de pago de los saldos que resultan a favor de los contribuyentes.

30. Así, en primer lugar, el pago de los TIDIS no puede ser obtenido a través de la acción cambiaria ni de la acción causa, como sí ocurre con los títulos valores de carácter privado, puesto que la efectividad del derecho se hace exigible ante la misma Administración Tributaria al momento de realizar el pago de las obligaciones tributarias “dentro del año calendario siguiente a la fecha de su expedición. Y, adicionalmente, tampoco puede ser cobrado a través de la acción de enriquecimiento sin causa de carácter cambiario establecida en el artículo 882 del Código de Comerci  , pues para que ella proceda es requisito indispensable que las acciones causal y cambiaria hayan prescrito o caducado. En tal sentido, la doctrina ha señalado que:

Cambiariamente la actio de in rem verso es la que tiene el tenedor de un título que no dispone ni de la acción cambiaria, ni de la causal (sea que las haya perdido por su culpa o no), contra una parte que, habiendo estado vinculada cambiariamente al título, ha derivado un enriquecimiento directa o indirectamente correlativo al empobrecimiento por la pérdida de aquellas acciones (cambiaria y causal) por parte del poseedor del documento perjudicad.

31. En segundo lugar, el origen de los TIDIS no es la existencia de un negocio jurídico causal, como sí lo es en el caso de los títulos valores de contenido privado, sino la expedición de un acto administrativo, por virtud del cual la Administración de Impuestos Nacionales reconoce el derecho que le asiste a un contribuyente a obtener la devolución de saldos a su favor pero no mediante el pago de dinero, sino de un título que solo puede ser redimido para el pago de impuestos del orden nacional.

32. En tercer término, los TIDIS presentan una autonomía relativa puesto la posibilidad de hacerlos efectivos siempre estará circunscrita al ámbito de las relaciones de carácter tributario. No de otra manera puede entenderse que el artículo 862 del Estatuto Tributario haya prescrito que “[l]a Administración Tributaria podrá efectuar devoluciones de saldos a favor… mediante títulos de devolución de impuestos, los cuales solo servirán para cancelar impuestos o derechos” (énfasis añadido).

33. Y por último, su regulación se adecúa a los principios de estabilidad tributaria y de previsibilidad del gasto público, puesto que al otorgarles una destinación específica y limitada en tiempo se busca conferir seguridad a la actividad económica estatal, que requiere, como lo ha señalado la Corte Constituciona, del establecimiento de plazos objetivos para que los ciudadanos puedan reclamar o compensar saldos a su favor derivados del pago de impuestos.

34. En el caso concreto, está probado que la DIAN expidió la Resolución n.º 608-1950 a través de la cual reconoció a favor de la sociedad Fiduciaria del Estado S.A. la suma de $721 488 000, correspondiente al saldo a favor determinado en la declaración de renta y complementarios del año gravable 2003, la cual ordenó devolver al contribuyente con TIDIS de Deceval emisión 2004.  Igualmente, está probado que el título fue expedido o anotado en la subcuenta de depósito n.º 210770 abierta a nombre de la demandante el 15 de diciembre de 2004, con fecha de vencimiento 15 de diciembre de 2005.

35. Sin embargo, el título prescribió pues, según el dicho de la propia demandante, no fue redimido dentro del plazo establecido en la ley y tampoco fue negociado en bolsa. Esta circunstancia permite afirmar que no se configura uno de los presupuestos establecidos en la jurisprudencia para que opere la figura del enriquecimiento sin causa porque la desventaja patrimonial sufrida por la actora, que consiste en la pérdida de $721 488 000, encuentra su causa jurídica en la ley y en su propio comportamiento pasivo y descuidado.

36. En efecto, es el propio Estatuto Tributario el que establece que los TIDIS tienen una vigencia de un año y que solo pueden ser negociados en bolsa o redimidos para el pago de impuestos del orden nacional. Tal circunstancia debía ser conocida por la demandante no sólo por el objeto social que desarrollaba, consistente en la celebración y ejecución de contratos de fiducia mercantil y encargos fiduciarios, sino porque dentro de la constancia de depósito expedida por Deceval y en el cuadernillo informativo que esta sociedad expide anualmente acerca del procedimiento para la expedición, redención y traspaso de los TIDIS, aparece expresamente consagrada la vigencia del título y las condiciones para su redención.  Entonces, si la Fiduciaria del Estado, por la razón que sea, dejó prescribir el TIDI, debe cargar con las consecuencias negativas que ello comporta.

37. En la sentencia de 1º de octubre de 2009, la Sección Cuarta del Consejo de Estado llegó a la misma conclusión al resolver la acción de nulidad y restablecimiento del derecho interpuesta contra los actos administrativos mediante los cuales la DIAN negó las peticiones elevadas por Fiducolombia S.A., con el objeto de que obtener la “reactivación” del título de devolución de impuestos – TIDIS- que no fue utilizado por su beneficiario dentro de la oportunidad legal. Dijo la Sala:

No obstante lo anterior, de las normas citadas y del contrato suscrito se infiere que, vencido el término del año de que trata el artículo 862 del Estatuto Tributario, sin que el contribuyente haya ejercido el derecho a imputar el valor de los TIDIS para el pago de impuestos, prescribe la oportunidad, por lo menos ante la Administración, para solicitar la “reactivación” de la resolución toda vez que no le es permitido al Depósito Central de Valores expedir sino una certificación por cada  título.

Cosa distinta ocurre si el contribuyente no ha reclamado el título y han transcurrido más de tres meses desde la notificación de la Resolución y, por ende, no se ha abonado en cuenta el valor de los títulos. En estos eventos, el contrato de Administración prevé la posibilidad de que la DIAN, a través de la dependencia competente, asigne al contribuyente una nueva cifra de control y expida la correspondiente certificación con destino a DECEVAL en donde conste tal hecho. Esos títulos se expiden con cargo a la emisión que se encuentre vigente, independiente a la fecha de notificación y siempre y cuando se cumpla el procedimiento comentado–

En este orden de ideas, se advierte que ante la Administración y ante DECEVAL el contribuyente no cuenta con un mecanismo para prorrogar el plazo de vigencia, porque sencillamente las normas citadas no lo prevén.

Para el evento sujeto a estudio, el trámite antedicho se cumplió estrictamente en lo que hace a la responsabilidad Estatal, toda vez que, autorizada la emisión 2003 de TIDIS a DECEVAL S.A, se efectuó el análisis correspondiente a la solicitud de devolución radicada el 27 de agosto de 2003 y se ordenó la devolución, representada en TIDIS, por Resolución del 8 de octubre del mismo año, títulos que fueron entregados por DECEVAL al acreedor, el 17 de octubre de 2003, con fecha expresa de vencimiento para el 17 de octubre de 2004.

Otra cosa es, que el contribuyente en forma negligente, hizo caso omiso de lo ordenado por la ley y dejó precluir el término perentori otorgado para la utilización del títul, vencido el cual, se pierde el derecho para hacerlos efectivos fiscalmente. No es dable que el actor alegue, en su favor, que los TIDIS no sirven solamente para el pago de impuestos, cuando la misma ley taxativamente lo expresa, ni mucho menos que, vencido el año que la norma contempla, si bien no pueden ser utilizados para el citado pago, no se pierde el derecho en ellos contenido, cuando es obvio que, si el título se puede destinar exclusivamente al pago de impuestos u otros derechos administrados por la DIAN (ya sea directamente o por quien los haya adquirido en caso de ser negociados), y, para éste fin, solo cuenta con un plazo perentorio de un año, vencido éste, pierden su valor, por cuanto, no hay ningún propósito diferente para el que puedan utilizars.

38. La misma postura fue defendida por la Sección Tercera de esta Corporación al resolver la demanda de reparación directa presentada contra la DIAN, con fundamento en los mismos supuestos fácticos que motivan esta acción, esto es, un supuesto enriquecimiento sin causa, derivado de la imposibilidad de utilizar los TIDIS, luego de su fecha de vencimiento:

Como se ha señalado, en las relaciones entre particulares el esquema procesal en materia de títulos valores resulta ajustado a las complejas relaciones que se producen con ocasión de su expedición, en el entendido de que el ordenamiento jurídico protege la situación patrimonial del tenedor, con el fin de evitar que se produzcan desequilibrios económicos en desmedro suyo. Sin embargo, en el ámbito del derecho tributario, tanto la jurisprudencia del Consejo de Estado como la de la Corte Constitucional han integrado diferentes elementos de juicio que le confieren un tratamiento especial a las devoluciones de saldos a favor de los contribuyentes y a los créditos que de ellas se deriven (…) [las cuales] justifican y sustentan la destinación específica y limitada en el tiempo de los TIDIS.

Para la Sala resulta pertinente destacar y resaltar que aun si en el presente caso se pudiera predicar una supuesta responsabilidad del Estado por el empobrecimiento de la sociedad Stewart & Stevenson Operations Inc. (en liquidación) y el correlativo enriquecimiento de la Dirección de Aduanas e Impuestos Nacionales, lo cierto es que igual habría lugar a concluir que éste sí tuvo causa jurídica puesto que se derivó de la actitud negligente o, en todo caso, imprudente de la sociedad demandante que permitió el vencimiento de los tantas veces mencionados Títulos de Devolución de Impuestos de los que era beneficiari.

39. De lo anterior surge que, en aplicación del artículo 806 del Estatuto Tributario, la jurisprudencia contencioso administrativa ha entendido que el vencimiento de los TIDIS constituye una justa causa para el empobrecimiento padecido por su beneficiario, que en este caso es la Fiduciaria del Estado S.A., en liquidación, por lo cual las pretensiones de la demanda no están llamadas a prosperar.

VI. Costas

40. De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 55 de la Ley 446 de 1998, sólo hay lugar a la imposición de costas cuando alguna de las partes hubiere actuado temerariamente, y como en este caso ninguna de aquellas actuó de esa forma, no se condenará en este sentido.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, en Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Tercera, Subsección B, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, se

FALLA

PRIMERO: CONFIRMAR la sentencia del 14 de mayo de 2009 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Tercera, Subsección “A”, mediante la cual se denegaron las pretensiones de la demanda.

SEGUNDO: Sin condena en costas.

TERCERO: En firme este fallo, devuélvase el expediente al tribunal de origen.

CÓPIESE, NOTIFÍQUESE Y CÚMPLASE.

RAMIRO PAZOS GUERRERO

Presidente de la Sala de Subsección

STELLA CONTO DÍAZ DEL CASTILLO

Ausente con permiso

DANILO ROJAS BETANCOURTH

Magistrado