REDUCCION DE LA SANCION POR INFORMACION CON ERRORES - Es del 10% de la sanción si la corrección ocurre antes de que se notifique la resolución sancionatoria / NOTIFICACION DE LA SANCION POR ERRORES EN INFORMACIÓN - Al producirse hace que la reducción sea al 20% de la sanción impuesta / REDUCCION DE LA SANCION POR INFORMACION CON ERRORES - No cierra la posibilidad de discutir la legalidad de la actuación que culminó con la sanción / SANCION REDUCIDA POR ERRORES EN INFORMACIÓN - No debe ser tomada como una confesión sino como un requisito para acceder a tal reducción

Como se observa de la disposición transcrita y lo admiten las partes, la reducción de la sanción al 10% de la propuesta, es un beneficio legal sujeto a una condición dada por el tiempo en que se subsanen las inconsistencias de la información suministrada, es decir que solo procede ese caso, si la corrección ocurre antes de que se notifique el respectivo acto que impone la sanción o en el otro evento,  la reducción será al 20% si ello ocurre dentro de los dos meses siguientes a la fecha de notificación de la sanción. De igual manera y como otra alternativa, en el parágrafo se prevé la posibilidad de excluirse de la sanción si la corrección es voluntaria antes de la notificación del pliego de cargos. Frente a los dos primeros presupuestos normativos a que se ha hecho referencia, la Sala precisa que la opción por cualquiera de ellos (reducción) constituye en verdadero beneficio y como tal resulta lógico y jurídico acogerse al que sea oportuno, lo que no implica que la aceptación de la sanción en uno u otro caso, cierre, por ese solo hecho, la posibilidad de discutir la legalidad de la actuación que culminó con la imposición de la sanción, pues, en primer término, admitir esa posición sería prohijar la exclusión del control gubernativo y/o jurisdiccional de estos actos y en segundo lugar, porque consentir en la sanción reducida no puede tomarse como una confesión sino como un requisito que ha de ser cumplido para acogerse al citado beneficio, aceptación que conforme a la disposición citada debe presentarse junto con el memorial que así lo indique, el pago o acuerdo de pago y acreditar que se subsanó la omisión, tal como ocurre en el sub-exámine.

ERRORES QUE CAUSAN DAÑO AL ESTADO - Son los que dan lugar a la sanción del artículo 651 del Estatuto Tributario / SANCION POR INFORMACION TRIBUTARIA CON ERRORES - Procede únicamente respecto a aquellos que causan perjuicio al Estado o a terceros / CORRECCION DE ERRORES EN MEDIOS MAGNETICOS - Derivan en detrimento para la actividad fiscalizadora del Estado y hacen procedente la sanción del artículo 651 del E.T.

La Sala procede a estudiar si la DIAN al imponer la sanción desconoció los criterios de razonabilidad y proporcionalidad a que se refiere la sentencia C-160 de 29 de abril de 1998 y si a pesar de los errores de sintaxis, corregidos con ocasión del pliego de cargos, se causó un perjuicio al Estado que ameritara la imposición de la sanción. De otra parte deberá establecerse cuál era el decreto aplicable para efectos de la sanción máxima.  En cuanto al primer punto destaca la Sala que los anotados criterios, como lo definió la Corte Constitucional en su sentencia, apuntan a clarificar que solo los errores en la información que causan un daño al Estado son susceptibles de sanción a diferencia de aquellos que son inocuos, vale decir que lo determinante no es el error per se sino que tenga la entidad suficiente para dificultar u obstaculizar la labor fiscalizadora propia de la Administración o que afecte intereses de terceros, caso en el cual, el error trasciende de su apreciación puramente objetiva al reproche particularizado en el detrimento que ocasiona, bien al Estado o al tercero (consideración subjetiva). De lo dicho para la Sala es evidente que al no poderse utilizar los datos consignados en el medio magnético, la DIAN debe ordenar su corrección y volver a validarlos lo que genera actuaciones administrativas adicionales que derivan en detrimento para el Estado al obstaculizar su actividad fiscalizadora, lo que justifica la sanción como medio de castigo y no recaudatorio. Así las cosas, estima la Sala que no basta afirmar que la información se entregó oportunamente, vale decir que se cumplió con el deber formal como lo sostiene el demandante, sino que aquélla debe servir para su cometido.

NORMA SANCIONATORIA APLICABLE A INFORMACION TRIBUTARIA CON ERRORES - Es el decreto que se refiere al año gravable por el cual se solicita la información y no el correspondiente al año en que se presenta / CUANTIA MÁXIMA PARA SANCION POR INFORMACION TRIBUTARIA CON ERRORES - Es la prevista para el año gravable por el cual se solicita la información

En relación con el decreto aplicable para efectos de establecer la sanción máxima, la Sala comparte la apreciación del Tribunal por cuanto la información suministrada a la DIAN en virtud de lo dispuesto en el artículo 631 del Estatuto Tributario se refiere al año gravable de 1995 y aunque la presunta infracción desde el punto de vista puramente objetivo, ocurrió en 1996, año en que se cumplió con el deber formal, lo determinante, en el presente caso, es que la conducta endilgada como sancionable por la Administración son los errores contenidos en la información y éstos solo pueden tener origen en lo solicitado conforme a la Resolución 0138 de 16 de enero de 1996, esto es respecto del año gravable 1995 por lo que en tales condiciones, es este el período fiscal que fija el monto de la sanción máxima a imponer prevista en el Decreto 2806 de 22 de diciembre de 1994 o sea $94.200.000.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera ponente: MARIA INES ORTIZ BARBOSA

Bogotá, D.C., julio diez (10) de dos mil dos (2002)

Radicación número: 25000-23-27-000-2000-0580-01(12421)

Actor: MOTORES Y MAQUINAS S. A. MOTORYSA

Demandado: LA NACION - DIAN BOGOTÁ

Referencia: SANCION POR ENVIAR INFORMACION ERRONEA

F A L L O

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, entidad demandada, contra la sentencia de abril 5 de 2001, mediante la cual el Tribunal Administrativo de Cundinamarca Sección Cuarta Subsección "B" declaró la nulidad parcial de las Resoluciones Nos. 154 de 2 de octubre de 1998 y 900063 de 29 de octubre de 1999, proferidas por la Administración Especial de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá, mediante las cuales se impuso sanción por enviar información errónea en medios magnéticos correspondiente al año gravable de 1995, a la sociedad MOTORES Y MAQUINAS S. A. MOTORYSA.

ANTECEDENTES

E 29 de mayo de 1996 la actora presenta la información en medios magnéticos correspondiente al año gravable de 1995, conforme a lo dispuesto en la Resolución No.0138 de 16 de enero de 1996. Dentro del proceso de validación se encuentra que del total de 232 registros leídos, 32 presentaban error, según reporte de 14 de noviembre de 1996.

El 2 de marzo de 1998, la División para el Control y Penalización Tributaria de la Administración Especial de Impuestos Nacionales de los Grandes Contribuyentes de Bogotá expide el Pliego de Cargos N° 086, en el que propone sancionar a la sociedad en la suma de $113.800.000, porque la información suministrada presentaba errores.

Con ocasión de la respuesta al pliego de cargos, la demandante paga la sanción reducida del 10% de la planteada (Recibo No.13298090501491 de 30 – III – 98) y presenta la información corregida (Formato No. 03560846).

El 2 de octubre de 1998  la  Administración dicta la  Resolución N° 154, mediante la cual acepta la liquidación de la sanción reducida.

Contra el anterior acto la actora interpone el recurso de reconsideración decidido desfavorablemente mediante la resolución No. 900063 de 29 de octubre de 1999,  con la cual se agota la vía gubernativa.

DEMANDA

La sociedad demandante, en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, solicita anular los actos impugnados por medio de los cuales la DIAN impuso sanción de $11.380.000. Como restablecimiento del derecho reclama la devolución de las sumas consignadas por tal concepto.

Cita como normas violadas los artículos 631, 651, 683 del Estatuto Tributario; 132 de la Ley 223 de 1995; 29 de la Constitución Política, y 35 y 69 del Código Contencioso Administrativo.

Considera, con fundamento en el artículo 631 del Estatuto Tributario, que la presentación de información reclama cierta especificidad y complejidad que conlleva en ciertas ocasiones a que el obligado incurra en errores que no implican desacato porque los datos se encuentran consignados en el medio magnético y son útiles para el fisco, pero la DIAN sanciona automáticamente sin tener en cuenta la finalidad de la norma.

Señala con base en la sentencia C-160 de 1998 de la Corte Constitucional que la Administración no tuvo en cuenta los principios de razonabilidad y proporcionalidad, ya que para que se configure el hecho sancionable es necesario que se derive un perjuicio para el Estado y un correlativo beneficio para el obligado o un tercero. Estima que el ente fiscal tiene la carga de la prueba frente al beneficio y ésta se traslada al obligado para que compruebe que no hay daño.

Indica que la sociedad actora incurrió en errores de sintaxis, que obró de buena fe, que corrigió en tiempo y que no hay lugar a la sanción por cuanto no se ocasionó perjuicio al Estado ya que la información suministrada le permite efectuar los programas de fiscalización para el control de los tributos.

Agrega que la Administración al aplicar las sanciones conforme a la Resolución 2004 no mide la gravedad de los errores, que aquellas son correctivas y no represivas, que el legislador en la reforma de 1995 eximió de la sanción a quien corrigiera voluntariamente antes de la notificación del pliego de cargos (Res.1076 de 1989, art. 10 en conc. Res. 2004 de 1997, art. 1º) y que este derecho se le conculcó por cuanto solo conoció de los errores con ocasión del pliego de cargos con lo cual se vulnera el artículo 132 de la ley 223 de 1995.

Aduce la violación de los artículos 29 de la Constitución Nacional y 35 del Código Contencioso Administrativo por cuanto el ente fiscal señala como sancionable los errores de sintaxis sin demostrar que éstos le impidieron leer la información suministrada en su totalidad ni expresó las verdaderas causas que justificaran la imposición de la sanción. Argumenta que se tomó la totalidad del valor de la información para cuantificarla y no las sumas respecto de las cuales no se suministró o se hizo en forma errónea como lo prevé el artículo 651 del Estatuto Tributario, es decir que la base era de $13.696.502.697 y no de $99.321.992.000 como equivocadamente lo señaló la Administración. Indica que se confundió el año calendario con el gravable pues el reajuste de los valores absolutos se tomó con fundamento en el Decreto 2324 de 1995 aplicable para 1996 que estableció como sanción máxima $113.800.000 y no el Decreto 2806 de 1994 que rige para el año 1995 y que la fijó en $94.200.000. Considera entonces que existe falsa motivación y que se impidió al interesado ejercer su derecho de defensa pues solo a los dos años conoció cuáles fueron los errores cometidos con ocasión del pliego de cargos.

Finalmente señala que debió darse aplicación al artículo 69 del Código Contencioso Administrativo y que procede la discusión posterior al pago de la sanción mediante las acciones legales contra la actuación administrativa.

OPOSICIÓN

La apoderada de la Nación, se opone a las pretensiones de la demanda y formula la excepción de insuficiencia de poder, ya que en el certificado de la Cámara de Comercio de Bogotá se encuentra que el representante legal es el gerente, señor Manrique Escallón Carlos Alberto José y quien otorga el poder es el señor Forero Duarte Jorge, primer suplente de aquél y a quien no le fue conferida expresamente tal calidad, lo que configura una causal de ineptitud según lo dispone el artículo 97 del Código de Procedimiento Civil.

En cuanto al fondo del asunto manifiesta que la Administración actuó siguiendo lo establecido en el artículo 651 del Estatuto Tributario y en la Resolución 0138 de 1996.

Expresa que la ley exige suministrar la información en forma exacta y válidamente y en este caso quedó en evidencia el rechazo parcial por existir errores de sintaxis, hecho reconocido al contestar el pliego de cargos por lo que se expidió la resolución No.154 de 2 de octubre de 1998 que aceptó la sanción reducida como pagada.

Agrega que el error en el que incurrió la sociedad actora consistió en diligenciar sin el debido cuidado, la inclusión de los datos en los medios magnéticos entregados lo que causa daño o perjuicio por afectar los fines del Estado, configurándose así irregularidad sancionable frente a lo cual no se predica la buena fe en sentido absoluto por parte del contribuyente, por el hecho de su incumplimiento, según la sentencia de la Corte Constitucional C-160 de 29 de abril de 1998 y por ende se traslada la carga de la prueba a aquél. Señala que el perjuicio se causó al impedirse el procesamiento de la información sin que se deba probar su inmediatez y que el pliego de cargos es oportuno teniendo en cuenta los plazos para presentar la declaración de renta por el año gravable de 1995.

En cuanto a la proporcionalidad de la sanción, la parte demandada señala que el porcentaje aplicado fue del 2% del monto total de la información ($99.321.992.000), pero dado que el resultado arrojaba una suma mayor a la sanción máxima aplicable, se propuso ésta que fue la tenida en cuenta en la citada resolución No.154.

Reitera que no se violaron las normas invocadas ni los criterios de razonabilidad y proporcionalidad por lo que no se configura causal para revocar la decisión. Frente a la corrección posterior al pliego de cargos señala que el artículo 651 no prevé el envío de oficio previo y que tal acto se refirió al año 1995. Finalmente considera que con la sentencia de esta Corporación de 10 de diciembre de 1999 se permite controvertir el monto de la sanción aceptada y no la existencia del supuesto de hecho que dio lugar a su imposición. Indica que en el presente caso la sociedad escogió la opción de pagar la sanción reducida y por ende excluyó las demás posibilidades, que al decidirse el recurso se estudiaron los puntos relativos al daño y la proporcionalidad y que hubo reconocimiento de los errores y aceptación de la sanción por lo que no se violan los artículos 747 del Estatuto Tributario y 1513 del Código Civil.

LA SENTENCIA APELADA

El Tribunal Administrativo de Cundinamarca Sección Cuarta Subsección "B", mediante providencia de 5 de abril de 2001, declaró la nulidad parcial de los actos acusados y que la sociedad está obligada a pagar la suma de $9.420.000 como sanción por envío de información errónea. Como restablecimiento del derecho ordenó la devolución de $1.960.000.

En primer lugar considera que no prospera la excepción propuesta por la entidad demandada, porque quien suple las faltas del gerente es su primer suplente y según el articulo 556 del Estatuto Tributario para la actuación de éste no se requiere comprobar la ausencia temporal o definitiva del principal pues sólo será necesaria la certificación de Cámara de Comercio sobre su inscripción en el registro mercantil, documento que obra en el expediente.

En cuanto a la procedibilidad de la sanción manifiesta que la sociedad actora es merecedora de la misma, porque incurrió en información errónea en medios magnéticos lo que ocasionó un daño porque impidió a la agencia fiscal hacer el debido seguimiento y los cruces de cuentas pertinentes.

Considera que la Administración basó su actuación en el Decreto 2324 de 1995, cuando debió aplicar lo que dispone el Decreto 2806 de 1994, por tanto la base para imponer la sanción es la suma $94.200.000 y al aplicar el 10% de conformidad con el artículo 651 del Estatuto Tributario para establecer la reducida a que tenía derecho la sociedad actora, arroja la suma de $9.420.000 y como se acreditó el pago de $11.380.000, según recibo que obra a folio 22 del cuaderno principal, la Administración debe devolver $1.960.000.

LOS RECURSOS DE APELACION

Tanto la parte actora como la entidad demandada impugnaron la sentencia de primera instancia.

El apoderado de la sociedad demandante considera que el Tribunal le dio al artículo 651 del Estatuto Tributario un alcance diferente del fijado por la Corte Constitucional en la sentencia C-160 de 1998, porque no reparó en la intención de perjudicar a la Administración ni en el contenido de los errores que justifiquen la aplicación de la sanción.

Para la parte actora, de acuerdo con la jurisprudencia citada en el libelo, la Administración debe evaluar y depurar las inconsistencias de la información para determinar si le son útiles para los procesos de fiscalización.  De esta forma, los errores que dan lugar a sanción están medidos por su naturaleza que no permitan determinar las bases objeto de información.

Agrega que en este caso la información presentaba errores de sintaxis, lo que quiere decir que estaba en el medio magnético y que no se podía leer adecuadamente, pero con una correcta depuración podía ser utilizada para los fines previstos en la ley, que no existió en la sociedad ánimo fraudulento o doloso y que no conoció en qué consistió el error que determinara el perjuicio para el Estado pues el informe se limita a señalar el número de errores cometidos sin que se haya dado a conocer el informe de validación previamente al pliego de cargos para corregir las inconsistencias.  

Finalmente alude a la Resolución No.2004 de 1997 que señala que no todos los errores son sancionables en la medida en que una depuración pueda permitir realizar los cruces de información. Afirma que no se explicaron los factores tenidos en cuenta para fijar la multa, que lo relevante es el perjuicio ocasionado a la Administración y destaca que la sociedad actora tiene todo el derecho a discutir la base de la sanción independientemente de su pago y de la aceptación de los errores.

La parte demandada manifiesta que la decisión tomada por el Tribunal viola el Decreto 2324 de 1995 por falta de aplicación y el Decreto 2806 de 1994 por indebida aplicación.

Agrega que para encontrar la normatividad aplicable se debe tener en cuenta la fecha en que tuvo lugar el hecho objeto de la sanción y este ocurre al suministrar la información en medios magnéticos, en el presente caso lo fue en 1996 y no 1995, aunque el contenido de la misma se refiera a este último año.

Considera que la sociedad actora reconoció sin reparo la sanción impuesta por la Administración, por o que trae no había lugar a discusión posterior como lo establece el artículo 651 del Estatuto Tributario ya que una alternativa excluye la otra.

ALEGATOS DE CONCLUSION

La entidad demandada solicita confirmar el fallo de primera instancia en lo favorable y que se reconozca la legalidad de los actos administrativos.

Reitera lo expuesto en la contestación de la demanda, señala que la información debe ser leída en forma masiva por lo que no son exigencias caprichosas las especificaciones técnicas dado que se trata de un gran volumen de información y los errores como las comas, puntos o signos colocados en lugar de números en las casillas que así lo ordenen, no permiten procesar la información e indica, en relación con la aplicación de la sanción mínima, que debe tenerse en cuenta el año en que ocurrió el hecho sancionable y no necesariamente un determinado año gravable.  

La parte demandante, reitera que la sentencia de primera instancia resulta ajena a derecho y se justifica su revocatoria.

Agrega que el Tribunal desconoció el alcance del artículo 651 del Estatuto Tributario y omitió el concepto de error de sintaxis con lo cual dio a entender que el contribuyente presentó información falsa, errónea, incompleta o desfigurada tendiente a impedir a la Administración determinar las bases gravables, supuesto que se aleja de la realidad.

En esta oportunidad la representante del Misterio Público no rindió concepto.

CONSIDERACIONES DE LA SECCIÓN

De acuerdo con los términos de los recursos de apelación presentados por las partes, corresponde a la Sala decidir sobre la procedencia de la sanción por errores en la información en medio magnético, impuesta a la sociedad demandante y su cuantía.

Se advierte que para el accionante no hay lugar a la sanción impuesta porque no se configuró un perjuicio para la Administración y además, la naturaleza de los errores no la justifican.

La entidad demandada está inconforme con el fallo de primera instancia porque estima que la sociedad había aceptado la sanción y por tanto no procede discutirla posteriormente.  Además considera que el a-quo tomó equivocadamente el tope máximo de la sanción.

De los antecedentes de la actuación se observa que mediante el pliego de cargos No.086 de 2 de marzo de 1998 se propuso sanción a la sociedad actora por cuanto la información suministrada en medios magnéticos a que estaba obligada según la Resolución 0138 de 16 de enero de 1996 presenta errores y no corresponde a lo solicitado por lo que se generó un rechazo parcial de los registros procesados, por la suma de $1.986.439.840, pero de acuerdo con el Decreto 2324 de 29 de diciembre de 1995, la cuantía máxima como sanción no puede superar $113.800.000 por lo que se fijó en este valor límite.

En respuesta al anterior acto la demandante mediante oficio de marzo 30 de 1998, manifiesta que subsana las inconsistencias contenidas en la información enviada en medios magnéticos por el año gravable de 1995, que acepta la sanción reducida prevista en el artículo 651 del Estatuto Tributario y anexa el respectivo recibo de pago por el 10% de la suma propuesta, esto es por $11.380.000.

Posteriormente con oficio No. EXO98-0645 (fl. 29) el Jefe Grupo de Información Exógena de la DIAN indica que la información corregida es aceptada.

Así las cosas mediante la Resolución No.154 de 2 de octubre de 1998 y como quiera que la inconsistencia fue subsanada antes de la notificación de la sanción y se efectuó el respectivo pago, la oficina fiscal señala que concede el beneficio previsto en el inciso primero del artículo 651 del Estatuto Tributario por lo que se impone sanción en la suma de $11.380.000.

Inconforme con la anterior decisión la empresa la recurre con fundamento en que no se aplicó la sentencia de la Corte Constitucional C-160 de 29 de abril de 1998 en cuanto no se causó un perjuicio al Estado y que el hecho de acogerse al beneficio de la sanción reducida prevista en el citado artículo 651 no implica su renuncia al derecho de defensa.

La DIAN a través de la Resolución No.900063 de 29 de octubre de 1999, resolvió desfavorablemente el recurso con base en que la actuación del contribuyente al aceptar la sanción reducida constituye una confesión en los términos del artículo 747 del Estatuto Tributario y adujo que no podía acogerse sino a una sola opción de las previstas en el artículo 651 ibídem. No obstante, estudia el fondo de la inconformidad e indica que la sentencia de la Corte Constitucional invocada se refiere a la correspondencia entre la importancia de los datos entregados con la diligencia y cuidado de los obligados a suministrar la información, de donde deduce los daños por los costos administrativos en que se incurriría. En cuanto a los criterios de proporcionalidad y razonabilidad señala que la DIAN expidió la Resolución No.2004 de  octubre  31 de 1997 que constituye el fundamento del acto y que no se reprodujo texto alguno declarado inexequible.

El artículo 651 del Estatuto Tributario, que establece la sanción por no enviar información, es del siguiente tenor literal:

"Artículo 651.  Sanción por no informar.  Las personas y entidades obligadas a suministrar información tributaria así como aquellas a quienes se les haya solicitado informaciones o pruebas, que no la suministren dentro del plazo establecido para ello o cuyo contenido presente errores o no corresponda a lo solicitado, incurrirán en la siguiente sanción:

a)Una multa hasta de cincuenta millones de pesos ($50.000.000), la cual será fijada teniendo en cuenta los siguientes criterios:

- Hasta del 5% de las sumas respecto de las cuales no se suministró la información exigida, se suministró en forma errónea o se hizo en forma extemporánea.

- Cuando no sea posible establecer la base para tasarla o la información no tuviere cuantía, hasta del 0.5% de los ingresos netos.  Si no existieren ingresos, hasta del 0.5% del patrimonio bruto del contribuyente o declarante, correspondiente al año inmediatamente anterior o última declaración del impuesto sobre la renta o de ingresos y patrimonio,

b) El desconocimiento de los costos, rentas exentas, deducciones, descuentos, pasivos, impuestos descontables y retenciones, según el caso, cuando la información requerida se refiera a estos conceptos y de acuerdo con las normas vigentes, deba conservarse y mantenerse a disposición de la Administración de Impuestos.

Cuando la sanción se imponga mediante resolución independiente, previamente se dará traslado de cargos a la persona o entidad sancionada, quien tendrá el término de (1) mes para responder.

La sanción a que se refiere el presente artículo, se reducirá al diez por ciento (10%) de la suma determinada según lo previsto en el literal a), si la omisión es subsanada antes que se notifique la imposición de la sanción; o al veinte por ciento (20%) de tal suma, si la omisión es subsanada dentro de los dos (2) meses siguientes a la fecha en que se notifique la sanción.  Para tal efecto, en uno y otro caso, se deberá presentar ante la oficina que está conociendo de la investigación, un memorial de aceptación de la sanción reducida en el cual se acredite que la omisión fue subsanada, así como el pago o acuerdo de pago de la misma.

En todo caso si el contribuyente subsana la omisión con anterioridad a la notificación de la liquidación de revisión, no habrá lugar a aplicar la sanción de que trata el literal b). Una vez notificada la liquidación sólo serán aceptados los factores citados en el literal b), que serán probados plenamente.

Parágrafo. No se aplicará la sanción prevista en este artículo, cuando la información presente errores que sean corregidos voluntariamente por el contribuyente antes de que se le notifique pliego de cargos."  (Subraya la Sala)

Como se observa de la disposición transcrita y lo admiten las partes, la reducción de la sanción al 10% de la propuesta, es un beneficio legal sujeto a una condición dada por el tiempo en que se subsanen las inconsistencias de la información suministrada, es decir que solo procede ese caso, si la corrección ocurre antes de que se notifique el respectivo acto que impone la sanción o en el otro evento,  la reducción será al 20% si ello ocurre dentro de los dos meses siguientes a la fecha de notificación de la sanción. De igual manera y como otra alternativa, en el parágrafo se prevé la posibilidad de excluirse de la sanción si la corrección es voluntaria antes de la notificación del pliego de cargos.

Frente a los dos primeros presupuestos normativos a que se ha hecho referencia, la Sala precisa que la opción por cualquiera de ellos (reducción) constituye en verdadero beneficio y como tal resulta lógico y jurídico acogerse al que sea oportuno, lo que no implica que la aceptación de la sanción en uno u otro caso, cierre, por ese solo hecho, la posibilidad de discutir la legalidad de la actuación que culminó con la imposición de la sanción, pues, en primer término, admitir esa posición sería prohijar la exclusión del control gubernativo y/o jurisdiccional de estos actos y en segundo lugar, porque consentir en la sanción reducida no puede tomarse como una confesión sino como un requisito que ha de ser cumplido para acogerse al citado beneficio, aceptación que conforme a la disposición citada debe presentarse junto con el memorial que así lo indique, el pago o acuerdo de pago y acreditar que se subsanó la omisión, tal como ocurre en el sub-exámine. Opera así el derecho de optar que tiene el contribuyente en mejores condiciones según el momento en que lo haga, sin que se cierre la posibilidad de posteriormente controvertir total o parcialmente la sanción impuesta.

Hecha la anterior precisión, la Sala procede a estudiar si la DIAN al imponer la sanción desconoció los criterios de razonabilidad y proporcionalidad a que se refiere la sentencia C-160 de 29 de abril de 1998 y si a pesar de los errores de sintaxis,  corregidos con ocasión del pliego de cargos, se causó un perjuicio al Estado que ameritara la imposición de la sanción. De otra parte deberá establecerse cuál era el decreto aplicable para efectos de la sanción máxima.

En cuanto al primer punto destaca la Sala que los anotados criterios, como lo definió la Corte Constitucional en su sentencia, apuntan a clarificar que solo los errores en la información que causan un daño al Estado son susceptibles de sanción a diferencia de aquellos que son inocuos, vale decir que lo determinante no es el error per se sino que tenga la entidad suficiente para dificultar u obstaculizar la labor fiscalizadora propia de la Administración o que afecte intereses de terceros, caso en el cual, el error trasciende de su apreciación puramente objetiva al reproche particularizado en el detrimento que ocasiona, bien al Estado o al tercero (consideración subjetiva). Al respecto la Corte Constitucional en la citada sentencia razonó así:

"Por tanto, no es acertada la afirmación del demandante, según la cual, cualquier error en la información que se suministre a la administración, da lugar a las sanciones que señala la norma acusada,  pues, como se analizó, la administración está obligada a demostrar que el error lesiona sus intereses o los de un tercero. Así,  los  errores que, a pesar de haberse consignado en la información suministrada, no perjudiquen los intereses de  la administración o de los terceros, no pueden ser sancionados."

En el caso la sociedad actora admite que se cometieron errores en la información suministrada el 29 de mayo de 1996 y luego de validada ésta, la administración la calificó con "error de sintaxis", respecto de 32 registros tipo 2 de los 232 reportados, hecho que solo fue conocido por aquélla con ocasión del pliego de cargos No.086 de marzo 2 de 1998, vale decir que cumplió con el deber formal al que estaba sometida (art. 631 E.T.) y que solo cuando se notificó del citado acto supo de los errores, los que procedió a enmendar el 31 siguiente y adjuntó copia del recibo de pago de la sanción reducida.

Para la Sala es claro que la ley no contempla expresamente en este caso que deba persuadirse al obligado previamente al pliego de cargos para que subsane los errores en la información suministrada y que la Administración cuenta con los medios idóneos para validar la información oportunamente. Por otra parte, en el artículo 13 de la Resolución No.0138 de 16 de enero de 1996 "Por la cual se especifica la información tributaria que deben presentar los Grandes Contribuyentes y las Personas Jurídicas o Entidades por el año gravable de 1995 a la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales para fines de control.", se prevé:

"ARTÍCULO 13. OBLIGACIÓN DE INFORMAR. No se entenderá cumplida la obligación de informar si el medio magnético utilizado por la persona o entidad informante, no se ajusta a las características y especificaciones prescritas por las Resoluciones 2808 del 22 de diciembre de 1993 y 3547 del 5 de julio de 1995 preferidas por la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales."

Las Resoluciones mencionadas en el texto trascrito se refieren a las características, especificaciones y organización que deberán tenerse en cuenta para la presentación de información en medios magnéticos.

De lo anterior surge una obligación accesoria a la de informar y se refiere al cumplimiento de las aludidas especificaciones técnicas que permitan a la DIAN su utilización para los estudios y cruces de información necesarios para el debido control de los tributos según el artículo 631 del Estatuto Tributario. El deber a que se hace alusión no solo se justifica por así disponerlo las citadas resoluciones sino porque la colaboración para con el Estado debe ser eficaz y no meramente formal.

Ahora bien, debe establecerse si en el presente caso los errores de sintaxis encontrados en la información suministrada por la sociedad actora, tienen la entidad suficiente para generar un perjuicio al Estado como lo señala la Corte Constitucional en la sentencia citada, para que amerite la sanción impuesta en los actos que se impugnan.

Al respecto se observa que la DIAN procedió a validar la información y luego de depurar y verificar el medio magnético encontró 32 registros con inconsistencias. Para la Sala tales errores calificados como de "sintaxis" no permiten la eficacia del control y por ende que se efectúen debidamente los cruces de información porque este tipo de registro (2) como tal, es el factor determinante (substancial), vale decir el que justifica la obligación, pues existen otros registros meramente formales que en principio no truncan la información entregada, como lo admite la DIAN en el artículo 1º de la Resolución No.2004 de 31 de octubre de 1997. De lo dicho para la Sala es evidente que al no poderse utilizar los datos consignados en el medio magnético, la DIAN debe ordenar su corrección y volver a validarlos lo que genera actuaciones administrativas adicionales que derivan en detrimento para el Estado al obstaculizar su actividad fiscalizadora, lo que justifica la sanción como medio de castigo y no recaudatorio.

Así las cosas, estima la Sala que no basta afirmar que la información se entregó oportunamente, vale decir que se cumplió con el deber formal como lo sostiene el demandante, sino que aquélla debe servir para su cometido.

En este momento resulta oportuno lo expuesto por la Corte Constitucional en la mencionada sentencia, sobre los aspectos analizados, así:

"Como puede observarse, la información que puede solicitar la administración corresponde a datos objetivos, de los que tiene  pleno conocimiento la persona o entidad a quien se le solicita, y que se generan como consecuencia del  giro normal de sus actividades, lo que les facilita suministrar lo requerido,  en el  tiempo y en la forma que  señale la administración. Por tanto, no puede considerarse que sea ésta una carga desproporcionada  o  injustificada, impuesta al administrado. Sin embargo, es necesario recordar que en aras de proteger el derecho a la intimidad (artículo 15 de la Constitución), la administración de impuestos no puede solicitar información alguna que desconozca este derecho, tal como lo precisó la Corporación, en la sentencia C-540 de 1996 ( Magistrado ponente, doctor Eduardo Cifuentes Muñoz).  

Todas estas informaciones están relacionadas con costos, deducciones, descuentos, exenciones y demás beneficios tributarios, créditos activos y pasivos, retenciones y demás factores que le permiten a la administración  establecer el patrimonio líquido y la renta líquida de los contribuyentes. Datos que son llevados al sistema que maneja la Dirección de Impuestos (artículo 115 del Estatuto Tributario), que al cruzar  la  información presentada por las distintas personas y entidades, le permite detectar las irregularidades o inexactitudes en lo declarado por los  contribuyentes, a efectos de elevar los correspondientes requerimientos para la  corrección de las declaraciones e imposición de multas, por el incumplimiento del deber de tributar, en debida forma.  

Por esta razón, de  la manera como se cumpla este deber de informar, depende,  en gran medida,  que el Estado pueda detectar una de las conductas que más afecta sus finanzas  y, por ende, el cumplimiento efectivo de sus funciones: la evasión. Cabe recordar que sobre este asunto concreto, la Corte se pronunció en la sentencia  C-540 de 1996.

Por tanto, el cumplimiento de la obligación de suministrar sin errores la información solicitada, exige, por parte de quien está obligado a suministrarla, la mayor diligencia y cuidado. Una información errónea,  puede afectar el desarrollo de la función que debe realizar la Dirección de  impuestos, impidiéndole  actuar en la forma eficiente, pronta y eficaz, que exige el  artículo 209 de la Constitución."

Por otro lado, en relación con el decreto aplicable para efectos de establecer la sanción máxima, la Sala comparte la apreciación del Tribunal por cuanto la información suministrada a la DIAN en virtud de lo dispuesto en el artículo 631 del Estatuto Tributario se refiere al año gravable de 1995 y aunque la presunta infracción desde el punto de vista puramente objetivo, ocurrió en 1996, año en que se cumplió con el deber formal, lo determinante, en el presente caso, es que la conducta endilgada como sancionable por la Administración son los errores contenidos en la información y éstos solo pueden tener origen en lo solicitado conforme a la Resolución 0138 de 16 de enero de 1996, esto es respecto del año gravable 1995 por lo que en tales condiciones, es este el período fiscal que fija el monto de la sanción máxima a imponer prevista en el Decreto 2806 de 22 de diciembre de 1994 o sea $94.200.000.

Por todo lo anterior se confirmará la sentencia apelada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo,  Sección Cuarta,  administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

F A L L A:

CONFÍRMASE la sentencia de abril 5 de 2001 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca Sección Cuarta Subsección "B".

RECONÓCESE personería a la doctora MARTHA LILIANA CAMPOS PEÑA para actuar como apoderada de la Nación.

Cópiese, notifíquese y comuníquese.  Devuélvase  al  Tribunal  de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudio y aprobó en la sesión de la fecha.

GERMÁN AYALA MANTILLA      LIGIA LÓPEZ DÍAZ

  Presidente de la Sección Salva  voto

MARÍA INÉS ORTÍZ BARBOSA           JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ

RAÚL GIRALDO LONDOÑO

secretario