CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA

MAGISTRADA PONENTE: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO

Bogotá, D.C., trece (13) de noviembre de dos mil veinticinco (2025)

Referencia	Nulidad y restablecimiento del derecho
Radicación	25000-23-37-000-2021-00064-01 (28784)
Demandante	JOSÉ PACOMIO BARÓN SANTISTEBAN
Demandada	DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN
Temas	IVA período 5 año 2015. Requisitos formales del recurso de reconsideración. Presentación personal. Poder otorgado a abogado. Oportunidad del auto inadmisorio. Agotamiento del recurso administrativo como requisito de procedibilidad.
SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA

La Sección decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 25 de enero de 2024, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que decidió lo siguiente¹:

PRIMERO: NIEGANSE las pretensiones de la demanda propuestas respecto del Auto Inadmisorio del recurso de reconsideración 992232019000030 del 12 de septiembre de 2019 y el Auto confirmatorio del auto inadmisorio 992232019000012 del 22 de octubre de 2019, a través de los cuales la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN inadmitió el recurso de reconsideración interpuesto por el señor JOSÉ PACOMIO BARÓN SANTIESTEBAN [sic] en contra de la liquidación oficial de revisión de IVA del período 5° del año 2015, por las razones expuestas en esta sentencia.

Segundo: inhibase, para pronunciarse sobre las demás pretensiones de la demanda por no haberse agotado el requisito de procedibilidad respecto de la Liquidación Oficial de Revisión 322412019000180 del 8 de mayo de 2019, a través de la cual, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – dian determinó el impuesto sobre las ventas del 5° período del año gravable 2015 al señor José Pacomio Barón Santiesteban [sic].

Tercero: por no hacerse probado, no se condena en costas. […]

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA

El 13 de noviembre de 2015, el señor José Pacomio Barón Santisteban presentó la declaración del IVA, correspondiente al quinto bimestre del año 2015, en la que liquidó un saldo a favor.

Previa expedición del requerimiento especial, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) profirió la liquidación oficial de revisión 322412019000180 del 8 de mayo de 2019, que modificó la declaración señalada, para incrementar los ingresos brutos operacionales gravados y el impuesto a cargo y, consecuentemente, disminuir el saldo a favor e imponer sanción por inexactitud.

El 8 de julio de 2019, el contribuyente interpuso recurso de reconsideración, el cual fue inadmitido por no cumplir con el requisito establecido en el literal c) del artículo

¹ Samai de tribunal, índice 23. Págs. 20 a 21.

722 del Estatuto Tributario (omisión de presentación personal), mediante auto 992232019000030 del 12 de septiembre de 2019.

Inconforme con la decisión, el demandante presentó recurso de reposición, el 9 de octubre de 2019. No obstante, dicha decisión fue confirmada en su totalidad por la administración, en auto 992232019000012 del 22 de octubre de 2019.

ANTECEDENTES DEL PROCESO

Demanda

En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, contemplado en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (Ley 1437 de 2011), la demandante formuló las siguientes pretensiones en la subsanación de la demanda²:

Declarar la nulidad del Auto Confirmatorio y del Auto Inadmisorio dictados por la Unidad de Recursos Jurídicos de Nivel Central de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN, ya que para el caso concreto del Demandante y de acuerdo con lo establecido en el artículo 724 del Estatuto Tributario (en adelante, el “E.T.”), no se requería presentación personal del Recurso de Reconsideración dado que la firma de quien lo suscribe (i.e. de nuestro Representado) fue autenticada.

Declarar la nulidad del Auto Confirmatorio y del Auto Inadmisorio dictados por la Unidad de Recursos Jurídicos de Nivel Central de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN, como consecuencia de la improcedencia de su dictamen al motivar ambos autos sobre la base de la necesidad de la presentación personal del Demandante para la radicación del Recurso de Reconsideración, cuando en realidad no era necesaria dicha presentación personal del Recurso de Reconsideración al estar el Demandante ya reconocido en el proceso.

Subsidiariamente, en caso de considerar improcedente la primera pretensión, declarar como extemporáneo el Auto Inadmisorio, al ser dictado en un lapso mayor de un mes de acuerdo con lo establecido en el artículo 726 del Estatuto Tributario y, de esta forma, necesariamente considerar que el Recurso de Reconsideración debe ser admitido por la DIAN.

Reestablecer el derecho con que cuenta nuestro Representado y ordenar a la DIAN que admita el Recurso de Reconsideración y proceda a pronunciarse sobre los argumentos formulados por el Demandante en contra de la Liquidación Oficial. Adicionalmente solicitar que, si transcurrido un año a partir de la interposición del Recurso de Reconsideración el mismo no es decidido de fondo por la DIAN, se declare silencio positivo a favor del Demandante.

Subsidiariamente y en caso de no considerar procedente la nulidad del Auto Confirmatorio y del Auto Inadmisorio, solicitamos se declare la nulidad de la Liquidación Oficial en virtud de la omisión por parte de la DIAN en la correcta valoración del material probatorio suministrado por el Demandante durante la etapa gubernativa, reestableciendo el derecho con que cuenta nuestro Representado al confirmar la firmeza de la Declaración del Impuesto sobre las Ventas – IVA del año gravable 2015, Período 05, presentada en el formulario No.3001615856959 y radicada bajo el No.91000324942531 del 13 de noviembre de 2015 (en adelante, la “Declaración 2015”) que fue objeto de revisión por parte de la DIAN.

Para estos efectos, invocó como normas violadas los artículos 29 de la Constitución Política; 77 y 78 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; 559, 720, 722, 724, 726, 728, 773, 774 del Estatuto Tributario.

² Samai de tribunal, índice 7. Pág. 4.

El concepto de violación se resume a continuación:

Alegó la configuración de un exceso ritual manifiesto, puesto que el recurso de reconsideración fue inadmitido por no contar con presentación personal, a pesar de que el artículo 724 del Estatuto Tributario dispone que no se requiere cumplir con este requisito cuando las firmas del recurso o el poder están autenticadas³.

Puso de presente que los actos acusados aseguraron que el poder suscrito por el demandante no fue otorgado a un abogado, pues Henry Parra Triana (apoderado) era contador público. Al respecto, señaló que esto es cierto pero que ese documento contenía la firma autenticada del demandante.

En cuanto a la presentación personal, expuso que dentro del expediente se encontraba probado que el recurso fue presentado en tiempo; que el contribuyente hizo presentación personal del poder especial ante una notaría, cuyo fin era «dar respuesta y presentar recursos»; y que tanto el recurso de reposición como el poder especial fueron anexados para la subsanación de la reconsideración, los cuales tenían el mismo origen y fecha de presentación.

Argumentó que, al momento de presentar el recurso de reconsideración, el funcionario que lo recibió efectuó su verificación y los avaló, pues no expresó ningún error en ellos, por lo que existe una presunción de validez de la firma impuesta⁴.

Sostuvo que también fue vulnerado el derecho al debido proceso y de defensa, dado que las actuaciones realizadas por Henry Parra Triana fueron aceptadas por la administración, como la respuesta al requerimiento ordinario, la recepción de una visita de la DIAN y la respuesta a un requerimiento especial, este último, que constaba con la firma directa del demandante.

Además, advirtió que la demandada no debió inadmitir el recurso por la omisión de la presentación personal, pues no es una causal de rechazo de los artículos 722 y 726 del Estatuto Tributario. Adicionó que la regla general del artículo 77 de la Ley 1437 de 2011 dispone que los memoriales no requieren presentación personal, si son interpuestos por quien este reconocido en la actuación, regla que también se encuentra en la norma aduanera⁵, por lo que no se puede dar un trato diferente y discriminatorio a los contribuyentes de impuestos nacionales.

De no prosperar lo anterior, solicitó subsidiariamente que se declarara la extemporaneidad del auto inadmisorio, por haber sido expedido el 12 de septiembre de 2019, esto es con posterioridad al plazo de un mes contado desde la interposición del recurso de reconsideración (8 de julio de 2019), según lo establecido en el artículo 726 del Estatuto Tributario. Indicó que, debido a esto, la administración debió considerar admitido el recurso de reconsideración y, por lo tanto, resolver el fondo del asunto⁶.

Respecto a la liquidación oficial de revisión, también de forma subsidiaria, señaló que la autoridad tributaria pretende desconocer los principios de contabilidad generalmente aceptados, así como los registros contables y la normativa aplicable, ignorando la realidad económica de la actividad empresarial como fabricante y

³ Citó el oficio 001735 del 2011 de la DIAN.

⁴ Citó el oficio 025644 del 28 de octubre de 2019 de la DIAN y el artículo 36 del Decreto 019 de 2012.

⁵ Artículo 702 del Decreto 1165 de 2019.

⁶ Citó la sentencia del 18 d emayo de 2017, exp. 21002.

comercializador de prendas y otros artículos textiles, la cual fue demostrada con la documentación allegada dentro del expediente administrativo, precisando que la contabilidad llevada en debida forma, constituye prueba valida.

Realizó un listado de definiciones contables y de términos fiscales, y detalló movimientos contables que se realizaron durante el período analizado, a fin de controvertir lo establecido en el acto demandando, precisando que la información se encuentra dentro del proceso.

Explicó que la demandante imputa contablemente las compras y costos de producción en la cuenta de costos de ventas (PUC 6), por lo que la cuenta de inventarios (PUC 14) no refleja todos los movimientos de crédito. Así, señaló que esta es una práctica contable válida y que, por lo tanto, no hubo omisión de ingresos.

De igual modo, aseguró que la DIAN no concilió los movimientos de las dos cuentas, con lo que habría determinado que hay movimientos de créditos de la cuenta de costos de ventas (PUC 6) que son trasladados al débito de la cuenta de inventarios (PUC 14), lo cual está debidamente soportado. De esta forma, insistió en que la demandante desconoció la realidad económica debidamente soportada, para lo cual presentó cuadros que detallan la conciliación de saldos de ambas cuentas. Sumado a lo anterior, señaló que la demandada no valoró pruebas de importaciones y compras gravadas a otras tarifas, que justifican los valores declarados y que son objeto de fiscalización.

Por último, en cuanto a la sanción por inexactitud, precisó que la declaración privada goza de plena veracidad y no puede ser sujeta a modificaciones o sanciones.

Oposición de la demanda

La DIAN⁷ planteó la excepción de inepta demanda⁸, por indebido agotamiento de la actuación administrativa, porque, aunque el recurso de reconsideración fue interpuesto oportunamente, no cumplió con los requisitos formales, sin que fueran subsanados por el contribuyente, dado que el recurso de reposición se limitó a controvertir la liquidación oficial de revisión y no la omisión en la presentación personal ni que el auto inadmisorio fuera proferido por fuera del término concedido por la norma tributaria. Destacó que, por lo anterior, la demanda propone hechos nuevos, que no fueron objeto de discusión en sede administrativa, imposibilitando a la autoridad tributaria de controvertir los argumentos y de corregir sus propios errores, en caso de ser necesario.

En cuanto al fondo del asunto, solicitó negar las pretensiones de la demanda pues los artículos 559 y 724 del Estatuto Tributario establecen que el recurso de reconsideración debe presentarse personalmente por el contribuyente. Advirtió que dentro de los antecedentes administrativos no se observa el cumplimiento de esta formalidad, ni la autenticación de la firma, ni la exhibición del documento de identificación del signatario, ni la tarjeta profesional del apoderado especial, por lo que no se cumplieron los requisitos legales⁹.

Sobre la vulneración del derecho de defensa y al debido proceso, expuso que el demandante tuvo la oportunidad procesal para subsanar el recurso interpuesto, cuando fue inadmitido por la administración y no lo hizo. Destacó que el demandante

⁷ Samai de tribunal, índice 13. Archivo ZIP 21, PDF contestación.

⁸ Excepción que fue negada por el tribunal en auto del 30 de marzo de 2023, que fijó el litigio. Samai de tribunal, índice 16.

⁹ Citó el oficio 061350 del 31 de octubre de 2014 de la DIAN.

allegó el poder otorgado al señor Henry Parra Triana, quien no era abogado, sino contador público, para intentar suplir el requisito de la presentación personal, pero esto era improcedente, porque el artículo 77 de la Ley 1437 de 2011 dispone que solo los abogados en ejercicio podrán se apoderados. Indicó que el contribuyente no puede pretender que la DIAN acepte el poder para suplir el requisito de la presentación personal, aun cuando la norma es clara en señalar que los recursos se deben interponer por el mismo contribuyente con presentación personal o con poder especial debidamente otorgado a un abogado.

Solicitó condenar en costas al demandante, como consecuencia de la negación de sus pretensiones, conforme el artículo 361 del Código General del Proceso.

Sentencia apelada

El Tribunal negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costas. Expuso las pruebas que obran dentro del expediente y las normas aplicables al caso en concreto¹⁰ y resolvió los cargos. Respecto a la inadmisión del recurso de reconsideración, sostuvo que la presentación personal es un requisito del artículo 722 del Estatuto Tributario, que consiste en que puede interponerse directamente por el contribuyente o mediante apoderado que acredite la personería jurídica.

Agregó que el Consejo de Estado¹¹ señaló que dicho requisito supone la exhibición del documento de identidad de quien radica el escrito de reconsideración, lo que permite identificar al recurrente y la autenticidad del documento y si bien la presentación personal es una formalidad subsanable, esta tiene un propósito claro dentro del ordenamiento jurídico, que no puede omitirse. Afirmó que la corporación ha señalado que, cuando se actúa a través de un tercero para interponer recursos, este debe ser un abogado en ejercicio, pues dicha gestión exige conocimientos especializados, según lo establece el artículo 68 del Decreto Ley 019 de 2012.

Destacó que el escrito del recurso de reconsideración fue suscrito por los señores José Pacomio Barón Santisteban y Henry Parra Triana, identificados como representante legal y contador público, respectivamente; no obstante, no se encuentra el documento de identidad del contribuyente o el poder especial concedido a un profesional del derecho. Destacó que lo anterior fue puesto en conocimiento del demandante en el auto inadmisorio, quien presentó, como anexo al recurso de reposición, el poder especial otorgado a Henry Parra Triana, incumpliendo así el deber formal de otorgarlo a un profesional del derecho.

Indicó también que, al verificar los anexos de los recursos de reconsideración y de reposición, y los de la demanda, no encontró la autenticación de las firmas de los señores Barón Santisteban y Parra Triana. Además, no existen sellos notariales o alguna otra acreditación de que el documento hubiese sido autenticado ante notaría, ni que el recurso hubiese sido presentado personalmente por el contribuyente.

En relación con la falta de competencia temporal para inadmitir el recurso, señaló que el artículo 726 del Estatuto Tributario establece el término de un mes contado a partir de la radicación del recurso de reconsideración para proferir auto inadmisorio y que el Consejo de Estado¹² advirtió que dicho término es un plazo perentorio y no preclusivo, por lo que su incumplimiento no es suficiente para anular el auto

¹⁰ Samai de tribunal, índice 23.

¹¹ Citó las sentencias del 23 de marzo y 24 de agosto de 2023, exps. 26610 y 27472, respectivamente. M.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello.

¹² Citó la sentencia del 13 de octubre de 2016, exp. 20983, M.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

inadmisorio. Aclaró que el cargo de la demanda es dirigido a una falta de competencia y no a una vulneración del debido proceso y concluyó que la extemporaneidad no conlleva la admisión automática, porque esta consecuencia sólo se contempla respecto a la resolución que resuelve el recurso de reposición.

Por último, se declaró inhibido para decidir sobre la legalidad de la liquidación oficial, pues, al no prosperar el cargo de la inadmisión del recurso y al tenerse por no presentado el recurso obligatorio, no se cumplió con el requisito de procedibilidad (agotamiento de los recursos administrativos obligatorios según la ley), conforme el numeral 2 del artículo 161 de la Ley 1437 de 2011 y el artículo 720 del Estatuto Tributario.

Finalmente, no condenó en costas por no encontrarse demostrada su causación, conforme el numeral 8 del artículo 365 del Código General del Proceso.

Recurso de apelación

El demandante presentó recurso de apelación¹³. Con relación a la presentación personal, sostuvo que acudió ante notario el 8 de octubre de 2019 para autenticar la firma del recurso de reposición y del poder otorgado al señor Henry Parra Triana. De esta forma, resaltó que el funcionario de la DIAN que recibió la documentación, la verificó y avaló, de modo que, aunque no dejó sentada la presentación personal, es improcedente afirmar que no se hizo.

Enumeró las pruebas que obran dentro del expediente, destacando la firma y autenticación del recurso de reposición y del poder. Indicó que, pese a no realizar la presentación personal del documento, cumplió lo dispuesto en el artículo 724 del Estatuto Tributario, que señala que esta no es requerida cuando el memorial o el poder contiene una firma autenticada¹⁴. Además, indicó que es aplicable el artículo 36 del Decreto 019 de 2012, que regula la presunción de validez de los documentos que no implican disposición de derechos.

Agregó que el señor Henry Parra Triana actuó en distintas etapas del procedimiento de fiscalización (respuestas a los requerimientos ordinario y especial, y atención de la visita practicada por la demandada), las cuales fueron aceptadas y reconocidas por la autoridad tributaria.

Precisó que la falta de presentación personal no es un requisito formal del recurso de reconsideración, pues el artículo 77 de la Ley 1437 de 2011 dispone como regla general que los recursos no requieren de ella si quien lo presenta ha sido reconocido en la actuación. Indicó que esta misma disposición está contenida en la norma aduanera¹⁵, por lo que un trato diferente para el contribuyente de impuestos nacionales vulnera los principios de igualdad y de justicia, y los derechos de defensa y debido proceso. Así, concluyó que, debido a que el demandante fue reconocido en el trámite de fiscalización, no podía inadmitirse el recurso de reconsideración.

De forma subsidiaria, señaló que el auto inadmisorio fue extemporáneo, lo cual tiene como consecuencia la admisión del recurso de reconsideración y la decisión de fondo de este, pues fue proferido el 12 de septiembre de 2019, esto es, dos meses y cuatro días después de la radicación del recurso, el 8 de julio de 2019, lo que supera el término de un mes del artículo 726 del Estatuto Tributario¹⁶.

¹³ Samai de tribunal, índice 26.

¹⁴ Invocó el oficio 025644 del 28 de octubre de 2019 de la DIAN.

¹⁵Artículo 702 del Decreto 1165 de 2019.

¹⁶ Citó el auto del 18 de mayo de 2017, exp. 21002, sin identificar ponente.

Precisó que el Tribunal cometió un error al considerar que la pretensión consiste en la nulidad del auto inadmisorio, pues en realidad se limita a la declaratoria de extemporaneidad. Así, manifestó que «solicitamos sea ordenado por este Despacho [la declaratoria de extemporaneidad], en lugar de pronunciarse erradamente sobre la nulidad o legalidad del mismo, tal como procuró hacerlo el Tribunal»¹⁷.

De forma subsidiaria y con relación al acto de determinación, solicitó «que se declare la nulidad absoluta de la Liquidación Oficial en virtud de las siguientes razones de hecho y de derecho, que son detalladamente expuestas en la Demanda»¹⁸. Luego, reiteró que la DIAN desconoció los principios de contabilidad que son generalmente aceptados e ignoró la realidad económica de la actividad realizada por el contribuyente, que fue demostrada mediante libros auxiliares, soportes y documentos contables allegados, los cuales fueron desestimados de manera subjetiva, contrariando los artículos 772 y 774 del Estatuto Tributario. Sostuvo que los libros de contabilidad y sus soportes prevalecen sobre las declaraciones tributarias.

Oposición a la apelación

La parte demandada guardó silencio.

Intervención del ministerio público

El ministerio público solicitó que se confirmara la sentencia apelada¹⁹, por encontrarse probado que el demandante no realizó la presentación personal del recurso de reconsideración, y que la otra persona suscriptora no cuenta con calidad de abogado. Además, respecto a la extemporaneidad del auto inadmisorio, indicó que, de conformidad con la jurisprudencia²⁰, el plazo otorgado a la administración es perentorio, y no preclusivo, por lo que no procede la nulidad del acto.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

Delimitación del problema jurídico

Corresponde a la Sección estudiar la legalidad de la liquidación oficial de revisión 322412019000180 del 8 de mayo de 2019, acto expedido por la DIAN, que modificó la declaración de IVA del período 5 del año gravable 2015 presentada por José Pacomio Barón Santisteban, así como del auto inadmisorio 992232019000030 del 12 de septiembre de 2019 y el auto confirmatorio 992232019000012 del 22 de octubre del mismo año, que inadmitieron el recurso de reconsideración presentado contra la liquidación oficial referida.

En concreto, la Sección estudiará el alcance de la presentación personal del recurso y puede considerarse cumplida o no en el caso concreto. Subsidiariamente, se verificará si el auto inadmisorio es extemporáneo. De no prosperar ninguno de los puntos anteriores, se analizará si es procedente el estudio de la legalidad de la liquidación oficial de revisión y, de ser así, serán decididos los cargos de nulidad.

Análisis del caso en concreto

¹⁷ Samai del tribunal, índice 26, PDF de la apelación, página 9.

¹⁸ Ibidem.

¹⁹ Samai, índice 11.

²⁰ Invocó la sentencia del 13 de octubre de 2016, exp. 20983, M. P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

1. Sobre la presentación personal del recurso de reconsideración

El apelante sostuvo que la presentación personal no es un requisito cuyo incumplimiento de lugar a la inadmisión del recurso de reconsideración, por cuanto el artículo 77 de la Ley 1437 de 2011 así lo dispone para las personas que ya fueron reconocidas en la actuación. Además, manifestó que las firmas del recurso de reposición y del poder anexo fueron autenticadas el 8 de octubre de 2019, de modo que tampoco se requiere la presentación personal por mandato del artículo 724 del Estatuto Tributario. Indicó que así mismo lo establece la norma aduanera, por lo que no se puede dar un tratamiento distinto y discriminatorio a los contribuyentes de impuestos nacionales, y que el artículo 36 del Decreto Ley 19 de 2012 establece la presunción de autenticidad de las firmas. Finalmente, señaló que el contador público actuó en diferentes etapas del trámite de fiscalización, lo cual fue aceptado por la DIAN.

Para decidir, la sala reiterará, en lo pertinente, el criterio adoptado en las sentencias del 23 de marzo²¹ y del 24 de agosto²² de 2023, que decidió cargos similares a los propuestos en esta ocasión.

En dichas providencias, se expuso que el literal c) del artículo 722 del Estatuto Tributario prevé, dentro de los requisitos del recurso de reconsideración, «Que se interponga directamente por el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, o se acredite la personería si quien lo interpone actúa como apoderado o representante».

En concordancia, el artículo 559 ibidem dispone que los recursos que deban interponerse ante la administración pueden presentarse de forma personal o electrónicamente. En el primer evento, se debe hacer personalmente o por interpuesta persona, con exhibición del documento de identidad del signatario, y en caso de apoderado, la correspondiente tarjeta profesional. Con base en lo anterior, la Sección expresó que la presentación personal de las peticiones, recursos y demás escritos permite «garantizar la identidad del recurrente y la autenticidad del contenido del escrito, para efectos de que el documento sea puesto en conocimiento de la Administración competente»²³.

De otro lado, el artículo 68 del Decreto Ley 019 de 2012²⁴ expresamente prevé que las actuaciones ante la autoridad tributaria pueden cumplirse directamente por las personas naturales o jurídicas, estas últimas a través de su representante legal, sin necesidad de apoderado y, agrega que «Salvo para la interposición de recursos, en cualquier otro trámite, actuación o procedimiento ante las administraciones tributarias, no se requerirá que el apoderado sea abogado» [subraya la sala].

Atendiendo las normas analizadas, si el contribuyente decide actuar a través de apoderado para interponer el recurso de reconsideración ante las autoridades tributarias, este debe ser abogado. En caso de que este requisito no se cumpla, procede la inadmisión del recurso, según lo establece el artículo 726 del Estatuto Tributario; con todo, podrá ser subsanado en el término para interponer el recurso de reposición contra el auto inadmisorio, según lo señala el artículo 728 ibidem.

²¹ Exp. 26610, M. P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello.

²² Exp. 27472, M. P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello.

²³ Sentencia del 26 de septiembre de 2015, exp. 19763, M. P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez; reiterado en el fallo del 23 de marzo de 2023 citado como precedente.

²⁴ Por el cual se dictan normas para suprimir o reformar regulaciones, procedimientos y trámites innecesarios existentes en la Administración Pública.

La Corte Constitucional explicó que las normas que exigen la calidad de abogado para intervenir en los procedimientos administrativos «obedecen al designio del legislador de exigir una especial condición de idoneidad -la de ser abogado- para las personas que van a desarrollar determinadas funciones y actividades que por ser esencialmente jurídicas y requerir, por consiguiente, conocimientos, habilidades y destrezas jurídicos, necesariamente exigen un aval que comprueba sus calidades, como es el respectivo título profesional»²⁵. Igualmente, manifestó que la exigencia de actuar a través de un abogado se fundamenta en «necesidades relativas a la eficacia y a la eficiencia del servicio público, a la protección de los intereses públicos o sociales de la comunidad y a la buena y recta administración de justicia». Todo lo cual hace

«legítima la regulación del legislador, en el sentido de exigir que personas con la calidad de abogados sean las únicas habilitadas para intervenir en los procesos judiciales y actuaciones administrativas, salvo las excepciones que aquél establezca».

Siguiendo esa misma línea, esta sección expuso que «El artículo 29 de la Constitución Política señala que el debido proceso se aplicará a toda clase de actuaciones judiciales y administrativas, para el efecto se deben seguir las “formas propias de cada juicio”, razón por la cual no puede entenderse que los términos procesales y los procedimientos administrativos contemplados en la ley, sean una cuestión meramente formal, ya que como atañen a la efectividad de los derechos fundamentales sustanciales, son protegidos igualmente en la Constitución Política, al consagrar el mismo artículo 228 que “los términos procesales se observarán con diligencia y su incumplimiento seráU sancionado” (…)»²⁶.

Así las cosas, como lo expuso la sentencia reiterada, la exigencia de actuar a través de apoderado en la interposición de recursos ante las autoridades tributarias no constituye una cuestión meramente formal, sino que está relacionado con la materialización y la efectividad de otros principios constitucionales que rigen la función administrativa y que garantizan la protección de los intereses generales.

En esa medida, contario a lo dicho por el apelante, lo previsto en el literal c) del artículo 722 del Estatuto Tributario, no puede inobservarse invocando un exceso ritual manifiesto, por exigir la presentación personal del contribuyente, cuando presenta el recurso en nombre propio, o por exigir que el apoderado especial que lo interponga tenga la calidad de abogado.

En el caso en concreto, se encuentran probados los siguientes hechos:

El 8 de julio de 2019, los señores José Pacomio Barón Santisteban y Henrry Parra Triana presentaron recurso de reconsideración, actuando como «representante legal» y como contador público, respectivamente²⁷, contra la liquidación oficial de revisión que modificó la declaración del IVA del quinto bimestre del año 2015. En este documento, no consta ninguna presentación personal ni autenticación de las firmas.

Mediante auto 992232019000030 del 12 de septiembre de 2019²⁸, la DIAN inadmitió el recurso porque no cumplió con el requisito establecido en el literal c) del artículo 722 del Estatuto Tributario, en la medida en que «Omite la presentación personal». En el mismo acto, la autoridad tributaria advirtió que «los requisitos señalados en los literales a), c), d) del referido artículo 722 así como la presentación personal pueden ser subsanados» dentro del término para interponer recurso de reposición.

El 9 de octubre de 2019, el señor José Pacomio Barón Santisteban, actuando en nombre propio, interpuso recurso de reposición en contra del auto inadmisorio²⁹, sin proponer algún argumento contra la decisión recurrida. En este recurso, se solicitó: i)

²⁵ Sentencia C-069 de 1996. M.P. Antonio Barrera Carbonell.

²⁶ Sentencia del 9 de diciembre de 2010, exp.. 16882. M.P. William Giraldo Giraldo. Reiterada en sentencia del 24 de agosto de 2023, exp. 27472, M.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello.

²⁷ Samai de tribunal, índice 13. Archivo ZIP 20, Caa 5 págs. 51 a 66.

²⁸ Ibidem, págs. 136 a 137.

²⁹ Ibidem, Caa 6 págs. 1 a 17.

revocar o modificar la liquidación oficial, ii) declarar la firmeza de la declaración de IVA, iii) sustraer del total de compras que dice la DIAN haberse omitido, una suma específica. En este documento, no consta ninguna presentación personal ni autenticación de la firma.

Al anterior recurso, anexó poder especial que fue otorgado a Henry Parra Triana, para que «realice ante su despacho todos los actos necesarios»³⁰, incluyendo facultades para

«presentar recursos». La firma del contribuyente fue autenticada ante notario, el 9 de octubre de 2019.

En auto 992232019000012 del 22 de octubre de 2019³¹, la administración confirmó el auto que inadmitió el recurso de reconsideración. A estos efectos, indicó que «el recurso debió contar con la presentación personal, ante la DIAN o ante Notario. La autorización para radicación de recurso a un tercero, no suple el requisito de presentación personal»³². Además, sobre el señor Henry Parra Triana, manifestó que «no se admite la actuación del contador público, quien recibió poder especial […], por las razones expuestas, no contar con la calidad de abogado»³³. Agregó, que el recurso de reconsideración fue suscrito directamente por el contribuyente, el cual no acreditó en ninguna de las oportunidades la presentación personal.

Por lo anterior, está demostrado que el demandante no interpuso el recurso de reconsideración personalmente o mediante abogado. Además, aunque la DIAN le advirtió que esta situación podía ser subsanada conforme con el artículo 728 del Estatuto Tributario, no lo hizo. En consecuencia, el recurso se entiende como no presentado, por el incumplimiento del requisito del literal c) del artículo 722 ibidem.

Adicionalmente, durante el proceso judicial de la referencia, el demandante no demostró que la persona a la que le otorgó el poder especial en fase administrativa fuera un abogado.

Así mismo, la Sección concluye que es irrelevante que la autoridad tributaria supiera que el contribuyente actuaba a través de dicho representante durante el trámite administrativo, pues esta situación no es una excepción a la obligación de interponer el recurso de reconsideración mediante abogado, en atención a la jurisprudencia antes expuestas.

Por lo expuesto, este cargo de la apelación no prospera.

2. Sobre la extemporaneidad del auto inadmisorio del recurso de reconsideración.

El demandante alega que el Tribunal cometió un error al considerar que la pretensión del demandado es declarar nulo el auto inadmisorio y aclaró que la pretensión no versa sobre dicha nulidad, sino sobre la declaratoria como extemporáneo del auto, generando como consecuencia la declaratoria de admisión del recurso de reconsideración y la decisión sobre el fondo de las pretensiones del demandante, por lo que reiteró la solicitud de que sea el Consejo de Estado ordene la adición del recurso “en lugar de pronunciarse erradamente sobre la nulidad o legalidad del mismo [auto inadmisorio]”.

Manifestó que el auto inadmisorio fue inoportuno, porque fue proferido el 12 de septiembre de 2019, esto es, dos meses y cuatro días después de la radicación del

³⁰ Ibidem, página 18.

³¹ Samai del tribunal, índice 7, carpeta de la subsanación de la demanda y anexos, PDF del anexo 2.

³² Ibidem, página 3.

³³ Ibidem, página 4.

recurso, el 8 de julio de 2019, lo que supera el término de un mes del artículo 726 del Estatuto Tributario.

En cuanto a este último punto, el artículo 726 referido establece que, cuando se incumplan los requisitos del artículo 722, «deberá dictarse auto de inadmisión dentro del mes siguiente a la interposición del recurso». No obstante, esta Sección³⁴ ha explicado que el término para inadmitir el recurso de reconsideración, si bien es un plazo perentorio, no es preclusivo, ya que la ley no previó ninguna consecuencia adversa para la autoridad tributaria por su incumplimiento.

En otras palabras, el hecho de proferir el auto inadmisorio excediendo el término legal «no invalida ni torna ineficaz lo realizado por fuera de plazo. Tampoco genera un silencio administrativo frente a la admisión del recurso»³⁵.

Respecto al primer punto, la sala evidencia que el a quo no cometió un error en la interpretación de las pretensiones si se tiene en cuenta que la decisión de la pretensión de que se declare que el auto inadmisorio fue extemporáneo y de que, en consecuencia, se ordene la admisión del recurso, implicaba también hacer un pronunciamiento sobre la validez de ese auto al punto que debía expulsarse del ordenamiento jurídico, esto es, debía declararse su nulidad.

Por lo anterior, este cargo de la apelación tampoco está llamado a prosperar.

3. Sobre la procedencia del estudio de legalidad de la liquidación oficial.

La demandante aseguró que, en caso de no prosperar ninguno de los cargos anteriores, sea declarada la nulidad de la liquidación oficial de revisión. Antes de estudiar los cargos de nulidad propuestos al respecto, es necesario tener en cuenta que, de conformidad con el numeral 2 del artículo 161 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, cuando se pretende la nulidad de un acto administrativo de carácter particular, es necesario que se haya presentado y ejercido el recurso administrativo obligatorio según la ley.

Esta Sección³⁶ destacó que, conforme a esta norma, el recurso debe ser «ejercido y decidido», por lo que el interesado tiene la obligación de «interponer el recurso cumpliendo todos los requisitos legales porque, de lo contrario, no podrá ser resuelto el recurso por la administración y no se entenderá cumplido este requisito». En todo caso, debe tenerse en cuenta que el inciso segundo de la norma bajo estudio establece una excepción a este presupuesto procesal, pues señala que no es exigible cuando la autoridad no da la oportunidad de interponer los recursos procedentes contra el acto administrativo.

Con relación a lo expuesto, el artículo 720 del Estatuto Tributario establece que el recurso de reconsideración procede contra liquidaciones oficiales, las resoluciones que interpongan sanciones o que ordenen el reintegro de sumas devueltas y los demás actos relacionados con impuestos administrados por la DIAN. De esta forma, esta sección ha concluido que «la interposición del recurso de reconsideración contra el citado

³⁴ Sentencias del 13 de octubre de 2016, exo. 20983, M.P. Martha Teresa Briceño de Valencia; y del 7 de abril de 2022, exp.

26011, M.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello.

³⁵ Sentencia del 13 de octubre de 2016, exo. 20983, M.P. Martha Teresa Briceño de Valencia. Reiterada recientemente en los fallos del 7 de abril de 2022, exp. 26011, M.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello; y del 11 de octubre de 2024, exp. 27204,

M. P. Wilson Ramos Girón.

³⁶ Sentencias del 22 de julio de 2021, exps. 25246, M.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. Reiterada en sentencia del 24 de agosto de 2023, exp. 27472, M.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello.

acto liquidatorio resultaba obligatoria, pues con ello se cumplía con el requisito de procedibilidad para el ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho»³⁷.

Además, la Sección precisó que «el agotamiento previsto en el parágrafo del artículo 728 del ET, se refiere sólo a los motivos de inadmisión del recurso de reconsideración, pues los aspectos de fondo de la impugnación no fueron estudiados por la Administración. Así, “queda abierta la vía jurisdiccional, en la cual el demandante deberá comenzar por demostrar la ilegalidad de la inadmisión del recurso; si no lo logra, el asunto queda clausurado en su contra”. Si, por el contrario, el contribuyente prueba que la Administración debió admitir el recurso, o lo que es lo mismo, la ilegalidad del auto inadmisorio, el juez puede anular la decisión y estudiar el fondo de las pretensiones de la demanda […]»³⁸.

De igual modo, se destacó que no debe confundirse el agotamiento de la sede administrativa frente a la liquidación oficial de revisión, con la decisión del recurso de reposición interpuesto contra el auto inadmisorio de la reconsideración.

De esta forma, en este caso, no procede el estudio de fondo de la legalidad de la liquidación oficial de revisión porque, al no prosperar los cargos de nulidad contra el auto inadmisorio y su confirmatorio, no se agotó en debida forma el recurso de reconsideración.

La Sección destaca que, en auto del 30 de marzo de 2023³⁹, el Tribunal negó la excepción de inepta demanda propuesta por la DIAN, fundamentada en la omisión de interponer el recurso de reconsideración en debida forma. Empero, esta decisión se fundamentó en que «la vía gubernativa en cuanto a la inadmisión del mismo, queda agotada una vez se notifica el auto que resuelva el recurso de reposición»⁴⁰, por lo que consideró que debían ser demandados los actos de liquidación oficial de revisión, de inadmisión del recurso de reconsideración y de confirmación «a fin de que el juez de conocimiento estudie los requisitos para analizar el fondo de la controversia»⁴¹.

De esa forma, concluyó que «el demandante cumplió con la carga de interponer el recurso de reposición en contra del auto admisorio, ambos actos atacados en sede judicial, y enjuició la liquidación oficial de revisión del impuesto de ventas del período 5 del año 2015, por lo cual, no se demuestra la falta de agotamiento del requisito de procedibilidad señalado por la DIAN».

Como se observa, el a quo no decidió sobre el agotamiento de la sede administrativa con relación a la liquidación oficial de revisión, sino frente al auto inadmisorio, los cuales son aspectos diferentes.

En consecuencia, la Sección encuentra probada la excepción de inepta demanda propuesta por el demandado en cuanto a la pretensión de nulidad y restablecimiento del derecho contra la liquidación oficial demandada, dado que la interposición del recurso de reconsideración sin el cumplimiento de los requisitos formales no fue subsanada, lo que impidió el debido agotamiento del recurso administrativo obligatorio según la ley.

Se destaca que en este caso no es posible interpretar que la pretensión de nulidad de la liquidación oficial de revisión fue presentada en ejercicio de una demanda per saltum, conforme el párrafo del artículo 720 del Estatuto Tributario pues esta norma consagra esta posibilidad para los contribuyentes que hayan respondido

³⁷ Auto del 12 de febrero de 2020, exp. 23482, M.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.

³⁸ Sentencia del 14 de junio de 2018, exp. 21857, M. P. Milton Chaves García, reiterada en sentencia del 24 de agosto de 2023, exp. 27612, M. P. Wilson Ramos Girón.

³⁹ Samai del tribunal, índice 16.

⁴⁰ Ibidem, página 4.

⁴¹ Ibidem, páginas 4 a 5.

oportunamente el requerimiento especial y siempre y cuando la demanda se interponga dentro de los 4 meses siguientes a la notificación de la liquidación oficial, lo cual no se verifica en el caso concreto pues el acto de determinación fue notificado el 10 de mayo de 2019⁴² y la demanda fue presentada el 12 de febrero de 2020⁴³.

En consecuencia, la Sección modificará el ordinal segundo de la sentencia impugnada para precisar que la inhibición para decidir sobre la legalidad de la liquidación oficial de revisión obedece a que se encuentra probada la excepción de inepta demanda respecto de dicha pretensión.

Costas

No procede la condena en costas, dado que no hubo parte vencida en el proceso, conforme lo establece el artículo 365, numeral 1 del Código General del Proceso.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA

Modificar el numeral segundo de la sentencia apelada, proferida el 25 de enero de 2024, por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, en los siguientes términos:

Segundo: declarar probada la excepción de inepta demanda propuesta por la demandada contra la pretensión de nulidad de la liquidación oficial de revisión 322412019000180 del 8 de mayo de 2019 y, en consecuencia, inhibirse para pronunciarse sobre las demás pretensiones de la demanda.

Confirmar en lo demás la sentencia apelada.

Sin condena en costas.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

(Firmado electrónicamente)

WILSON RAMOS GIRÓN

Presidente

(Firmado electrónicamente)

MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO

(Firmado electrónicamente)

LUIS ANTONIO RODRÍGUEZ MONTAÑO

Con aclaración de voto

(Firmado electrónicamente)

CLAUDIA RODRÍGUEZ VELÁSQUEZ

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⁴² Samai del tribunal, índice 13, carpeta de antecedentes, PDF 5. BARON SANTIESTEBAN JOSE PACMIO, NIT. […], Consecutivo 1246, Carpeta 5 de 6, Folis 801-939, páginas 47 y 48.

⁴³ Samai del tribunal, índice 2, PDF de la demanda y anexos, página 47.

Este documento fue firmado electrónicamente. Su validez e integridad pueden comprobarse a través de la siguiente dirección electrónica: https://samai.consejodeestado.gov.co/Vistas/documentos/evalidador