CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA

CONSEJERO PONENTE: MILTON CHAVES GARCÍA

Bogotá D.C., veinte (20) de junio de dos mil veinticuatro (2024) Referencia: Medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho

Radicación: 54001-23-33-000-2021-00083-01 (27526)

Demandante: María del Rosario Albarracín Contreras

Demandado: U.A.E. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-

Temas: Impuesto sobre la renta - Año 2016. Adición de ingresos por omisión en el registro de compras. Costos presuntos. Sanción por inexactitud.

SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA

La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 26 de enero de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo de Norte de Santander, que en su parte resolutiva dispuso¹:

“PRIMERO: NEGAR las pretensiones de la demanda, de conformidad con las razones expuestas en la parte motiva de esta sentencia.

SEGUNDO: Por no haberse causado ni demostrado, no se condena en costas.”

ANTECEDENTES

Previo requerimiento especial, la DIAN profirió la Liquidación Oficial de Revisión nro. 072412019000011 del 10 de diciembre de 2019, por medio de la cual modificó la declaración del impuesto sobre la renta del año 2016 presentada por la señora María del Rosario Albarracín Contreras el 4 de abril de 2017, en la que registró un saldo a pagar de $0. En dicha liquidación oficial la administración determinó un total de saldo a pagar por $318.038.000, resultado de una adición de ingresos y una sanción por inexactitud.

La demandante interpuso recurso de reconsideración contra la liquidación oficial mencionada, el cual fue resuelto mediante la Resolución nro. 0723620200000004 del 29 de octubre de 2020, confirmando en su totalidad la liquidación oficial.

DEMANDA

Pretensiones

Mediante apoderado judicial y en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, María del Rosario Albarracín Contreras formuló las siguientes pretensiones²:

¹ Folio 26, índice 2 SAMAI.

² Folios 1 y 2 c. p. índice 2 SAMAI.

“DECLARATIVAS:

PRIMERA: Declarar la nulidad de los actos administrativos que a continuación relaciono:

1) RESOLUCIÓN NRO. RDO- 072362020000004 de octubre 29 de 2020 QUE RESUELVE RECURSO DE RECONSIDERACIÓN; 2), LIQUIDACION OFICIAL DE REVISIÓN NRO. 072412019000011 de octubre 09 de 2019.

CONDENATORIAS:

PRIMERA: Que, a título de Restablecimiento del Derecho se declare la señora MARIA DEL ROSARIO ALBARRACIN CONTRERAS identificada con Cedula Ciudadanía 60.318.910, no debe suma de dinero alguno producto de los actos de los que se declara la nulidad e igualmente se condene a la Nación Colombiana, Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Cúcuta, a reintegrar a mi cliente, la señora MARÍA DEL ROSARIO ALBARRACÍN CONTRERAS identificada con Cedula Ciudadanía 60.318.910, los valores que por cualquier concepto tenga que pagar a la DIAN, como consecuencia de la aplicación de los actos demandados, en caso de hacerse efectiva por medios coactivos.

SEGUNDA: Que, a título de restablecimiento del derecho, igualmente, se condene a la Nación Colombiana, Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Cúcuta a pagar a la señora MARÍA DEL ROSARIO ALBARRACÏN CONTRERAS identificada con Cedula Ciudadanía 60.318.910, el monto correspondiente a la pérdida del valor adquisitivo del peso Colombiano, y de los intereses por las sumas que esa corporación ordene reintegrar, desde el momento de su causación y hasta que se haga respectivo (sic) su fallo respectivo.

TERCERA: Condenar a la Nación Colombiana, Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN -, Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Cúcuta en costas del proceso de conformidad con el Código general del Proceso en armonía con el artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.

CUARTA: Condenar a la Nación Colombiana, Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN -, Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Cúcuta a reconocer y pagar el interés comercial sobre las sumas de dineros liquidadas reconocidas en la sentencia durante los seis (6) meses siguientes a la ejecutoria de la misma, y moratorios después de este término.

QUINTA: Que, se ordene a la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN - Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Cúcuta a dar cumplimiento a las sentencias conforme a lo establecido en los artículos 188, 192 y 195 del Código Contencioso Administrativo”.

Normas violadas

La demandante invocó como normas violadas los artículos 2, 4, 6, 29, 83, 95 y 228 de

la Constitución Política; y 87, 177-2, 494, 615, 616, 617, 618, 671, 683, 689, 714, 730,

732, 734, 742, 745, 759, 760, 761 y 771-2 del Estatuto Tributario Nacional. Como concepto de la violación³ expuso lo siguiente:

Indicó que los actos son nulos por falsa motivación y por infringir las normas de derecho en que debían fundarse, puesto que las pruebas recaudadas no pueden utilizarse en contra de la demandante, en la medida en que en el expediente no está probado que la contabilidad fue revisada por la administración para la aplicación de la

³ Folios 4 a 14 c. p. índice 2 SAMAI.

presunción de ingresos por la omisión en el registro de compras prevista en el artículo 760 del Estatuto Tributario.

Adujo que no existe evidencia de que la administración verificara contablemente que la demandante durante cuatro meses omitiera compras para dar aplicación de la presunción del citado artículo; por el contrario, la administración solo tomó en cuenta la información exógena reportada por terceros.

Por tratarse de una presunción que admite prueba en contrario, es procedente el reconocimiento de los costos en los que incurrió la demandante conforme con los artículos 683 y 82 del Estatuto Tributario.

Cuestionó que la administración no diera aplicación a la presunción prevista en los artículos 757 y 759 del Estatuto Tributario que se refieren a la omisión en el registro de ventas, al considerar que la administración no verificó la contabilidad de la señora Albarracín.

No procede la sanción por inexactitud, toda vez que no constituye un hecho sancionable la aplicación de presunciones, aunado a que la sanción del artículo 760 del Estatuto Tributario implica que del impuesto que se origine de los ingresos así determinados no puede detraerse ningún descuento.

CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA

La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales se opuso a las pretensiones de la demanda en los siguientes términos⁴:

Señaló que fue correcta la aplicación de la presunción consagrada en el artículo 760 del Estatuto Tributario, pues la demandante no reportó compras destinadas a operaciones gravadas, omitiendo informar costos con el propósito de excluir ingresos; como lo ha señalado el Consejo de Estado en varias oportunidades.

Los artículos 757 y 759 del Estatuto Tributario se refieren a las presunciones por diferencia en inventarios y a la omisión del registro de ventas o prestación de servicios, los cuales no son aplicables en el presente caso en razón a que no se cumplen los presupuestos de las normas citadas para su procedencia.

Con fundamento en las respuestas a los requerimientos ordinarios enviados a terceros, en las que se informaron las transacciones comerciales realizadas con la señora Albarracín durante el año 2016, la administración determinó la omisión del registro de compras por valor de $825.483.183, que dio lugar a la aplicación de la presunción de ingresos por omisión en el registro de compras previsto en el artículo 760 del Estatuto Tributario.

Contrario a lo indicado por la demandante, la administración sí revisó la contabilidad en la visita de registro atendida por el contador público y en la cual se pudo constatar que, pese a tener la obligación registrada en el RUT, no se encontró la contabilidad en el sitio, y se relacionaron las facturas de compra que se tenían al momento de la visita que comprende un periodo superior a cuatro meses. Así, la DIAN encontró que no

⁴ Folios 84 a 89 vuelto c. p., índice 2 SAMAI.

coincidían las compras y ventas con las facturas encontradas en la visita de registro y que fueron objeto de cruces de información.

Sostuvo que para adicionar ingresos conforme lo prevé el artículo 760 del Estatuto Tributario no se requiere la verificación contable de los libros del contribuyente, y menos cuando no aportó la contabilidad dentro de la investigación. Además, se pudo constatar que las compras fueron omitidas durante todo el año y no solo durante unos meses. Agregó que no procede la aceptación de los costos, ya que la misma disposición así lo determina.

Con los hallazgos, se evidenció que la demandante omitió declarar ingresos, lo que condujo a la modificación de la declaración privada en ese sentido, sin que la contribuyente durante la actuación presentara pruebas con las cuales se desvirtuaran las conclusiones de la DIAN.

Por último, señaló que la sanción impuesta es procedente en tanto obedece a la omisión en el registro de compras de su denuncio rentístico.

SENTENCIA APELADA

El Tribunal Administrativo de Norte de Santander negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costas, porque consideró que la adición de ingresos determinada por la administración obedeció a la omisión en el registro de compras en que incurrió la demandante en su declaración de renta del año 2016.

Lo anterior tiene sustento en la información exógena reportada por terceros, y en las respuestas a los requerimientos de información con base en las cuales se pudo verificar que los valores declarados eran inferiores a los reportados por sus proveedores, lo que dio lugar a la aplicación de la presunción de ingresos por omisión en el registro de compras previsto en el artículo 760 del Estatuto Tributario.

El a quo precisó que los supuestos de hecho en el presente caso no se enmarcan en los establecidos en los artículos 757 y 759 ib. para su aplicación, puesto que estos se refieren a la presunción por diferencia de inventarios y a la omisión por registro de ventas o prestación de servicios.

Por último, señaló que la omisión de ingresos que generó un menor impuesto a cargo, y constituye un hecho sancionable en virtud del artículo 647 del Estatuto Tributario, la cual fue debidamente tasada por la administración en un 100% de la diferencia entre el impuesto declarado y el determinado por la administración, en aplicación del principio de favorabilidad.

RECURSO DE APELACIÓN

La parte demandante⁵ insistió que en el proceso no existe prueba alguna donde se indique que la contabilidad de la señora Albarracín fue revisada o verificada, y si así se hizo, no se hace mención en el proceso. Además, la norma exige que la omisión en el registro de compras se constate en no menos de cuatro meses de un mismo año gravable, lo cual no se encuentra acreditado en el presente caso pues no hay certeza sobre los meses en que se constató la diferencia establecida por la administración.

⁵ Folios 1 a 20, índice 2 SAMAI.

La DIAN se limitó a aplicar la presunción del artículo 760 del Estatuto Tributario con fundamento en la información exógena y los cruces de información con terceros, pero no con la contabilidad de la demandante, lo cual desconoció los costos en que incurrió conforme a los artículos 683 y 82 ib., pues pese a tratarse de una presunción, la contenida en el artículo 760 E.T. admite prueba en contrario.

Cuestiona que la administración no diera aplicación a la presunción del artículo 757 del Estatuto Tributario.

Por último, indicó que no procede la sanción por inexactitud, porque según el artículo 647 E.T. constituye un hecho sancionable la omisión de ingresos, o de impuestos generados, pero no la aplicación de presunciones.

TRÁMITE PROCESAL DE SEGUNDA INSTANCIA 

La parte demandada no se pronunció durante la oportunidad prevista en el artículo

247 numeral 4 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, modificado por el artículo 67 de la Ley 2080 del 2021. Y, dado que no se decretaron pruebas en segunda instancia, en concordancia con el numeral 5 de la citada norma, no se corrió traslado para alegar.

El Ministerio Público guardó silencio durante la oportunidad prevista en el artículo 247 numeral 6.° del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

En los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, la Sala procederá a determinar: i) si es procedente la adición de ingresos determinada en los actos demandados por la omisión en el registro de compras, ii) si procede la aplicación de costos presuntos solicitada por la demandante, y iii) si es procedente la sanción por inexactitud.

Adición de ingresos por omisión en el registro de compras

Al analizar la información exógena reportada y las respuestas a los requerimientos de información de terceros, la administración tributaria determinó que la demandante omitió registros por compras de productos y artículos de aseo y tocador a sus proveedores, por lo cual, en aplicación del artículo 760 del Estatuto Tributario, adicionó ingresos presuntos de $992.104.386 a los ingresos declarados, para un total de ingresos de $1.171.059.000.

La demandante sostiene que no procede la presunción establecida en el artículo 760 del Estatuto Tributario, en tanto la diferencia de compras determinada por la DIAN no se fundamentó en la contabilidad de la señora Albarracín, sino en la información exógena reportada por terceros, lo cual implica que la presunción fue indebidamente aplicada por la administración.

A ese respecto, la Sala precisa que el artículo 760 establece una presunción de ingresos cuando se compruebe que el contribuyente omitió registrar compras, para lo cual, es competencia y carga de la DIAN demostrar los elementos a partir de los cuales

opera esta presunción; esto es, que por los medios de prueba pertinentes, conducentes y sobre todo eficaces, establezca los hechos que demuestren la real omisión del contribuyente en el registro de compras para así presumir los correlativos ingresos. Dice el artículo 760 mencionado:

“Artículo 760. Presunción de ingresos por omisión del registro de compras. Cuando se constate que el responsable ha omitido registrar compras destinadas a las operaciones gravadas, se presumirá como ingreso gravado omitido el resultado que se obtenga al efectuar el siguiente cálculo: se tomará el valor de las compras omitidas y se dividirá por el porcentaje que resulte de restar del ciento por ciento (100%), el porcentaje de utilidad bruta registrado por el contribuyente en la declaración de renta del mismo ejercicio fiscal o del inmediatamente anterior.

El porcentaje de utilidad bruta a que se refiere el inciso anterior será el resultado de dividir la renta bruta operacional por la totalidad de los ingresos brutos operacionales que figuren en la declaración de renta. Cuando no existieren declaraciones del impuesto de renta, se presumirá que tal porcentaje es del cincuenta por ciento (50%).

En los casos en que la omisión de compras se constate en no menos de cuatro (4) meses de un mismo año, se presumirá que la omisión se presentó en todos los meses del año calendario.

El impuesto que originen los ingresos así determinados, no podrá disminuirse mediante la imputación de descuento alguno.

Lo dispuesto en este artículo permitirá presumir, igualmente, que el contribuyente del impuesto sobre la renta y complementarios ha omitido ingresos, constitutivos de renta líquida gravable, en la declaración del respectivo año o período gravable, por igual cuantía a la establecida en la forma aquí prevista.”

(Subrayas fuera de texto)

La presunción es un juicio lógico que consiste en tener como cierto o probable un hecho del que no existe prueba directa, a partir de otros hechos debidamente probados. Es decir, el hecho desconocido que se presume o trata de probarse surge a partir del enlace lógico que se realiza de los hechos debidamente probados. Por lo que, si el hecho indicador -aquella circunstancia base de la presunción- no es cierto, no puede presumirse la consecuencia prevista en la ley.

De manera que para aplicarse la presunción descrita en el artículo 760 del Estatuto Tributario en la determinación del impuesto sobre la renta, la administración debe acreditar el hecho base, es decir, que las compras respecto de las cuales se calculó el costo de venta son mayores al valor registrado en la liquidación privada, para lo cual puede acudir a los distintos medios de prueba establecidos en el Estatuto Tributario o en el Código General del Proceso en cuanto sean compatibles con estos, como lo establece el artículo 742 del Estatuto Tributario⁶.

Conforme con el artículo 760 del Estatuto Tributario y el criterio sostenido por la Sala, al tratarse de una presunción legal que admite prueba en contrario, a la demandante le corresponde desvirtuar la omisión del registro de compras determinada por la administración, quien puede acudir a su contabilidad para desvirtuar los hechos junto con pruebas adicionales.

⁶ “Artículo 742. Las decisiones de la administración deben fundarse en los hechos probados. La determinación de tributos y la imposición de sanciones deben fundarse en los hechos que aparezcan demostrados en el respectivo expediente, por los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en el Código de Procedimiento Civil, en cuanto éstos sean compatibles con aquellos.”

En sentencia del 6 de mayo de 2021, la Sección consideró que en el impuesto de renta existe “una presunción de renta líquida gravable”, como lo señala el inciso quinto del artículo 760 ib., en tanto que la renta líquida presumida no admite ningún descuento diferente a los que el contribuyente declaró y soportó oportuna y adecuadamente⁷.

La DIAN, en los actos demandados, estableció la existencia de una omisión en el registro de compras que dio lugar a la aplicación de la presunción del artículo 760 del Estatuto Tributario, en virtud de la diferencia hallada entre las compras declaradas en renta, y las compras determinadas por el cruce de información con terceros. Para este fin aplicó la fórmula del juego de inventarios, teniendo en cuenta el valor de los costos de venta declarados, el inventario inicial y el inventario final registrados en las declaraciones de renta de los años 2015 y 2016, y determinó como compras la suma de $173.900.000, como pasa a verse:

Declaración de renta año 2016
Inventario inicial	$125.000.000
Inventario final	$150.000.000
Costo de ventas	$148.900.000
Determinación de las compras
Costo de ventas = Inventario inicial (+) Compras (-) Inventario final
Compras = Costo de ventas (-) Inventario inicial (+) Inventario final
Compras = $148.900.000 (-) $125.000.000 (+) $150.000.000
Compras = $173.900.000

Lo anterior, dado que el inventario inicial y las compras son el inventario total del que disponía el contribuyente para vender en el año 2016, y el inventario final corresponde a lo no vendido durante dicho periodo. De manera que, si la suma del costo de ventas y el inventario final no corresponde con la sumatoria del inventario inicial y las compras, resultaba razonable que la administración concluyera que el contribuyente omitió compras.

Del anterior cálculo, la administración determinó el valor de las compras en cuantía de

$173.900.000. Luego, para determinar la omisión en compras, la DIAN halló una diferencia entre el valor de las compras que fueron reportadas en la información exógena y las respuestas a los requerimientos de información de las operaciones realizadas con la demandante en el año 2016 por $999.383.183, y el valor de las compras establecido a partir del cálculo anterior en cuantía de $173.900.000, la cual arrojó como compras omitidas la suma de $825.483.183; así:

Determinación de compras omitidas
Compras determinadas según cruce con terceros	$999.383.183
Compras netas registradas determinada por juego de inventarios	$173.900.000
Diferencia	$825.483.183

⁷ Sentencia del 6 de mayo de 2021, Exp. 24308, C. P. Milton Chaves García.

Así, a partir de hechos indicadores o conocidos, la administración determinó el hecho desconocido que se pretendía demostrar, esto es, la omisión de compras. Dicho en otras palabras, a partir de las inconsistencias encontradas en la investigación, la administración mediante un razonamiento lógico a partir de las cifras del inventario y el costo de ventas estableció el valor de las compras omitidas con fundamento en las sumas reportadas por los terceros en el año 2016.

De esta manera, para la Sala resulta razonable y procedente el cálculo utilizado por la administración en los actos demandados para establecer el valor de las compras omitidas, a partir del cual aplicó la presunción del artículo 760 del Estatuto Tributario.

Sin embargo, se advierte que la administración en los actos demandados adicionó tanto en el renglón de ingresos brutos como en el de renta líquida gravable el valor que arrojó la aplicación de la presunción, la cual, se reitera en el impuesto sobre la renta constituye renta líquida gravable especial, y por ello debe ser incluida como tal solo en el renglón correspondiente.

En ese sentido, y como quiera que se demostró que la demandante omitió registrar compras por valor de $825.483.183, es procedente adicionar como renta líquida gravable la suma de $992.104.386 de conformidad con la fórmula establecida en el artículo 760 ib.⁸.

Contrario a lo aducido por la demandante, la administración en virtud de sus potestades de fiscalización adelantó una diligencia de registro en el establecimiento de comercio en la que se encontraron inconsistencias, entre ellas, que no se llevaba una contabilidad formal y que no se encontraba disponible en el momento de la diligencia. Además, constató que los valores consignados en el balance de prueba y un estado de resultados aportado no coincidían con las facturas de compra halladas en la visita. Por lo anterior, la administración con fundamento en la información exógena reportada por terceros envió requerimientos de información a los proveedores para que indicaran las operaciones comerciales realizadas con la demandante durante el año 2016 y con fundamento en ello, se establecieron las inconsistencias en la omisión en el registro de compras.

De manera que, la contabilidad no es la única prueba que requiere ser revisada por la administración a fin de determinar la omisión en el registro de compras, pues conforme se indicó, se puede acudir a los distintos medios de prueba establecidos en el Estatuto Tributario o en el Código General del Proceso para demostrar el hecho base de la presunción.

En ese orden, los actos se encuentran debidamente motivados y se fundamentan en los presupuestos fácticos y jurídicos acreditados por la administración, pues se constató con la información reportada por los terceros de las operaciones de compra

8

Cálculo ingreso presunto artículo 760 E.T.
% utilidad	ingreso bruto (-) costo	$178.955.000 (-) $148.900.000	16,79%
Ingreso bruto		$178.955.000
Compras	$825.483.183	$992.104.386
100%(-) %utilidad	100% (-) 16.79%

realizadas por la demandante durante el año 2016, que se omitieron compras que dieron lugar a la presunción del artículo 760 del Estatuto Tributario.

Aunque la apelante señala que no está probado que la administración verificara contablemente que durante cuatro meses se omitieran compras para dar aplicación de la presunción del citado artículo, la Sala advierte que la omisión detectada obedece al análisis de las transacciones realizadas durante todo el periodo gravable 2016 con sus proveedores.

En efecto, y como quiera que la señora Albarracín no puso a disposición de la administración su contabilidad llevada en debida forma, la realidad de las operaciones registradas en la liquidación privada de renta fue desvirtuada mediante diferentes medios de prueba que no fueron rebatidos por la demandante, ya que se advirtieron inconsistencias entre los valores registrados en la declaración de renta, las facturas allegadas y la información reportada por los terceros.

En este caso, la demandante tuvo la oportunidad tanto en sede administrativa como judicial de aportar la contabilidad, los registros o cualquier otro documento con el que pudiera desvirtuar los hallazgos de la DIAN. Sin embargo, se limitó a afirmar que no procedía la adición de ingresos porque no fue valorada la contabilidad, sin aportar pruebas para descartar la aplicación discutida.

En consecuencia, no prospera el cargo de apelación. Sin embargo, como advirtió la Sala, es procedente la exclusión del valor de las compras omitidas del renglón de ingresos de la liquidación tributaria, en tanto el valor que corresponde a la presunción debe considerarse como renta líquida gravable, y por tanto, incluirse como tal en el renglón correspondiente.

Cabe precisar que el cuestionamiento en la apelación sobre la procedencia de la presunción del artículo 757 del Estatuto Tributario no desarrolla argumentos que justifiquen su afirmación. En todo caso, dicha disposición no es aplicable en tanto la administración no estableció una diferencia en el inventario reportado por la contribuyente, sino en el valor de las compras que dio lugar a la aplicación de la presunción de ingresos constitutivos de renta gravable en el año discutido.

Aplicación de costos presuntos

Frente al reconocimiento de los costos presuntos, la Sala precisa que el artículo 82 del Estatuto Tributario prevé un método de estimación indirecta de los costos, cuando existan indicios de que el costo declarado por el contribuyente no es verdadero, o se desconozca el costo de los activos enajenados y resulte imposible su determinación directa mediante la contabilidad, la declaración de renta del contribuyente o terceros.

En el presente caso no procede la aplicación de los costos presuntos, pues este método de estimación indirecta solo puede aplicarse cuando no pueda establecerse los costos mediante pruebas directas⁹, sin que ello exima al contribuyente de acreditar los costos declarados en su denuncio privado en virtud de la carga de la prueba. No basta con solicitar su aplicación, al no ser un derecho a favor del contribuyente que justifique su inactividad probatoria, o traslade una carga probatoria impuesta por la ley.

⁹ CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia del 4 de junio de 2020, exp. 24265, M.P. Julio Roberto Piza Rodríguez (E), 10 de octubre de 2019, Exp. 23175, M.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.

No le es dable al demandante solicitar la aplicación de los costos presuntos ya que de las pruebas aportadas se tiene que el renglón de costos no fue objeto de discusión por parte de la DIAN, por lo cual no se encuentran configurados los presupuestos que expresamente la normativa contempla para la estimación indirecta del costo.

Contrario a lo sostenido por la demandante, y como quedó expresado en párrafos atrás, la renta líquida gravable presumida del artículo 760 del Estatuto Tributario no admite ningún descuento diferente a los que el contribuyente declaró y soportó oportuna y adecuadamente¹⁰, razón por la cual no es procedente el reconocimiento de costos adicionales a los declarados por la contribuyente.

Sanción por inexactitud

El artículo 647 del Estatuto Tributario establece que procede la sanción por inexactitud, entre otros eventos, cuando en la declaración se incluyen costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes, o se utilizan datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados de los que se derive un menor impuesto a cargo o un mayor saldo a favor del contribuyente.

En este caso, se considera procedente la sanción impuesta en los actos demandados, porque la demandante omitió ingresos, falta detectada por la aplicación de la presunción de los mismos por omisión en el registro de compras de que trata el artículo 760 del Estatuto Tributario, lo cual derivó en un menor impuesto a pagar, circunstancia que constituye inexactitud sancionable conforme lo estableció la administración en los actos demandados, liquidada en un valor equivalente al 100% de la diferencia entre el impuesto declarado y el determinado por la administración en los actos demandados.

Frente a la presunción de ingresos por omisión en el registro de compras, se aclara que el valor determinado al constituir renta líquida gravable conforme al inciso 5 del artículo 760 del Estatuto Tributario, se mantiene en el renglón de renta líquida gravable y no en el renglón de ingresos brutos operacionales como lo había determinado la DIAN en los actos demandados, así:

Concepto	Declaración privada	Liquidación Oficial y Resolución que resolvió recurso de reconsideración	Liquidación Consejo de Estado
Total patrimonio bruto	341.111.000	341.111.000	341.111.000
Pasivos	-	-	-
Total patrimonio líquido	341.111.000	341.111.000	341.111.000
Ingresos brutos operacionales	178.955.000	1.171.059.000	178.955.000
Ingresos brutos no operacionales	3.000.000	3.000.000	3.000.000
Total ingresos brutos	181.955.000	1.174.059.000	181.955.000

¹⁰ Sentencia de 4 de junio de 2020, exp. 24265, C.P. (E) Julio Roberto Piza Rodríguez, en la que se reiteran los fallos de 18 de septiembre de 2014, exp. 19011, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas y de 24 de mayo de 2012, exp. 18766. C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

Total ingresos netos	181.955.000	1.174.059.000	181.955.000
Costos de venta (par sistema permanente)	148.900.000	148.900.000	148.900.000
Total costos	148.900.000	148.900.000	148.900.000
Gastos operacionales de administración	10.466.000	10.466.000	10.466.000
Total deducciones	10.466.000	10.466.000	10.466.000
Renta líquida del ejercicio	22.589.000	1.014.693.000	22.589.000
Renta líquida	22.589.000	1.014.693.000	22.589.000
Renta presuntiva	8.528.000	8.528.000	8.528.000
Total rentas exentas	-	-	-
Renta liquida gravable	22.589.000	1.014.693.000	1.014.693.386
Impuesto sobre la renta gravable	-	318.038.000	318.038.000
Impuesto neto de renta	-	318.038.000	318.038.000
Impuesto de ganancias ocasionales	-	-	-
Total impuesto a cargo	-	-
Anticipo por el año gravable	-	-	-
Saldo a favor sin solic. de devolución	-	-	-
Saldo a pagar por impuesto	-	318.038.000	318.038.000
Sanciones	-	318.038.000	318.038.000
Total saldo a pagar	-	636.076.000	636.076.000
Total saldo a favor	-	-	-

Por las consideraciones precedentes, procede la Sala a modificar la sentencia apelada y en su lugar, declarará la nulidad parcial de los actos demandados en el sentido de excluir de la liquidación en el renglón de los ingresos brutos la adición de la presunción del artículo 760 del Estatuto Tributario. En tanto esta modificación no da lugar a un cambio en el valor total a pagar a cargo de la demandante respecto del contenido en los actos demandados, a título de restablecimiento del derecho se fijará como liquidación válida del impuesto sobre la renta y complementarios correspondiente al año gravable 2016 a cargo de la demandante, la transcrita anteriormente.

Finalmente, conforme a lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y 365 numeral 8 del Código General del Proceso, no procede la condena en costas, por cuanto en el expediente no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen, razón por la cual no se condena en costas en esta instancia.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la Ley,

F A L L A

PRIMERO: Modificar la sentencia de primera instancia del 23 de enero de 2023 proferida por el Tribunal Administrativo de Norte de Santander que negó las pretensiones de la demanda, y en su lugar,

SEGUNDO: Declarar la nulidad parcial de la Liquidación Oficial nro. 072412019000011 del 9 de octubre de 2019, y la Resolución nro. 07236202000004 proferida por la DIAN por medio de la cual se modificó la declaración del impuesto de renta del año 2016, de conformidad con la parte motiva de esta sentencia.

TERCERO: A título de restablecimiento del derecho, fijar como liquidación definitiva del impuesto sobre la renta del año 2016, a cargo de la señora María del Rosario Albarracín, la contenida en la parte considerativa de esta providencia.

CUARTO:   No se condena en costas en esta instancia.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase.

(Firmado electrónicamente)

STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

Presidenta

(Firmado electrónicamente)

MILTON CHAVES GARCÍA

(Firmado electrónicamente)

MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO

Salvo voto parcialmente

(Firmado electrónicamente)

WILSON RAMOS GIRÓN

Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8086/Vistas/documentos/evalidador