CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN CUARTA
CONSEJERO PONENTE: LUIS ANTONIO RODRÍGUEZ MONTAÑO
Bogotá, D.C., dieciséis (16) de julio de dos mil veintiséis (2026)
Nulidad y restablecimiento del derecho
66001-23-33-000-2023-00063-01 (29715)
Caja de Compensación Familiar de Risaralda
DIAN
Cobro coactivo. Argumento novedoso. Artículo 45 de la Ley 2155 de 2021
La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandant, contra la sentencia del 31 de octubre de 2024, proferida por el Tribunal Administrativo de Risaralda, Sala Primera de Decisión, que negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costa.
El 13 de noviembre de 2018 la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Pereira profirió la Resolución Sanción por no Declarar 16241201800003
, en la cual se impuso sanción por no presentar declaraciones de retención en la fuente del periodo 12 del año 2013 por valor de $1.557.572.000. Previo recurso de reconsideración, mediante la Resolución 992232019000014 del 30 de octubre de 2019 la Dirección de Gestión Jurídica confirmó la resolución sanció
.
El 26 de septiembre de 2022, la División de Recaudo y Cobranzas de la referida Dirección Seccional profirió el Mandamiento de Pago No. 2022030200033
, frente al cual la demandante propuso la excepción de pago efectivo y alegó la nulidad por violación al debido proceso. Dicha excepción fue resuelta por la misma División mediante la Resolución No. 2022162720312 de 17 de noviembre de 2022, en la cual se declaró no probada la excepción de pago, se negó la nulidad por violación al debido proceso y se ordenó seguir adelante con la ejecució
www.consejodeestado.gov.co.
Radicado: 66001-23-33-000-2023-00063-01 (29715) Demandante: Caja de Compensación Familiar de Risaralda
Al respecto la actora interpuso recurso de reposició
, el cual fue resuelto mediante la Resolución 2023162720311-000018 del 11 de enero de 2023, confirmando el acto que resolvió la excepción contra el mandamiento de pag
.
La Caja de Compensación Familiar de Risaralda, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho formuló las siguientes pretensione:
Los actos administrativos cuya nulidad se demanda, son:
Resolución 2022162720312-001233 de 17 de noviembre de 2022, notificada el 21 de noviembre de 2022, emitida por la División de Recaudo y Cobranzas de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Pereira, por medio de la cual se niegan las excepciones al mandamiento de pago No 20220302000333 de 29 de septiembre de 2022 y ordena adelantar la ejecución contra la [Caja de Compensación Familiar de Risaralda].
Resolución 2023162720311-000018 del 11 de enero de 2023, notificada el 12 de enero de 2023, emitida por la División de Recaudo y Cobranzas de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Pereira, por medio de la cual se decide confirmar todas las partes de la Resolución 2022162720312-001233 de 17 de noviembre de 2022 y se ordena seguir adelante con la ejecución ene l proceso en contra de la [Caja de Compensación Familiar de Risaralda].
A título de restablecimiento del derecho solicito que se decrete lo siguiente:
Primero: Que se declare que la [Caja de Compensación Familiar de Risaralda] no tiene obligaciones pendientes de pago derivados de la Resolución sanción No. 162412018000032 de 30 de octubre de 2019.
Segundo: Que se decrete probada la excepción de pago propuesta contra el mandamiento de pago No 202203200333 de 29 de septiembre de 2022.
Tercero: Que cese la orden de ejecución contra la [Caja de Compensación Familiar de Risaralda].
Cuarto: Que en los términos del artículo 188 de la ley 1437 de 2011 se condene en costas a la demandada y se ordene su liquidación
Invocó como disposiciones vulneradas los artículos 29 de la Constitución Política y 45, 46 y 47 de la Ley 2155 de 2022, e invocó como concepto de violación lo siguiente:
Indebida aplicación de la norma. Mencionó que teniendo en cuenta que se efectuó el pago de la obligación determinada en los actos sancionatorios con fundamento en los alivios otorgados por el artículo 45 de la Ley 2155 de 2021 -por ser esta la opción más convenient-, es claro que contra el mandamiento de pago procedía la excepción de pago efectivo de que trata el numeral 1 del artículo 831 del ET.
Radicado: 66001-23-33-000-2023-00063-01 (29715) Demandante: Caja de Compensación Familiar de Risaralda
Acotó que para acceder al beneficio contemplado en el artículo 45 de la Ley 2155 de 2021, debían cumplirse los siguientes requisitos: (i) que se tratara de obligaciones administradas por la DIAN o que se tratara de impuestos, tasas o contribuciones del orden territorial, (ii) que las obligaciones fueran canceladas a más tardar el 31 de diciembre de 2021, (iii) que el alivio recayera sobre obligaciones que presentaran mora en el pag de conformidad con los artículos 634 y 867-1 del ET y, (iv) que se demostrara un agravio como consecuencia de la pandemia.
Con fundamento en lo anterior, refirió que en el presente caso, se cumplen todos los requisitos, dado que la obligación corresponde a una sanción administrada por la DIAN referida a la no presentación de la declaración de retenciones en la fuente del periodo 12 del año gravable 2013. Agregó que el pago exigido para acceder al beneficio se efectuó el 3 de diciembre de 2021 y que se encuentra demostrado que la sociedad sufrió una disminución en su flujo de caja como consecuencia del atraso de los empleadores en el pago de los aportes, lo que generó resultados inferiores en el año 2020 respecto de los obtenidos en el año 2019.
Indicó que la negativa de la Administración frente a la procedencia del beneficio por la presunta inexistencia de la mora en la obligación, evidencia una clara confusión frente al concepto de mora en el pago de la obligación y su exigibilidad. Precisó que la primera se refiere al incumplimiento del pago dentro del término establecido para ello, mientras que la segunda alude a la existencia de un título ejecutivo que habilita a la autoridad para adelantar su cobro.
De tal manera añadió que, si bien la resolución sanción y el acto que la confirmó fueron demandados, dicha circunstancia no eliminaba la mora en el cumplimiento de la obligación de pago, máxime cuando la sanción prevista en el artículo 761-1 del ET tipifica precisamente como conducta sancionable la no cancelación oportuna de la obligación.
Indebida interpretación de la doctrina vigente. Los actos demandados tomaron como referencia el Concepto General 415 de 2021 sin analizar que lo que allí se estableció fue la prohibición de aplicar el beneficio del artículo 45 de la Ley 2155 de 2021 sobre reducciones ya calculadas en aplicación de los artículos 46 y 47 de la citada norma.
Nulidad por violación al debido proceso. La Administración también negó las excepciones propuestas contra el mandamiento de pago al considerar que no resultaba procedente el alivio previsto en el anotado artículo 45 porque sobre la deuda cursaba una demanda ante la jurisdicción contenciosa administrativa, que implicaba que el proceso culminara mediante un acuerdo conciliatorio con los beneficios propios de esa modalidad de terminación.
Si la DIAN pretendía controvertir la procedencia del beneficio tributario, debía acudir previamente al procedimiento de determinación para fijar la obligación tributaria antes de iniciar el proceso de cobro coactivo. Sin embargo, en el presente caso, el mandamiento de pago no estuvo precedido de acto administrativo alguno que negara la aplicación del beneficio ni que señalara el incumplimiento de los requisitos previstos
Radicado: 66001-23-33-000-2023-00063-01 (29715) Demandante: Caja de Compensación Familiar de Risaralda
en la norma para acceder a este, razón por la cual no existe un título ejecutivo que respalde el cobro pretendido. Así, ante la imposibilidad de discutir en debida forma la aplicación del beneficio, se configura una vulneración del debido proceso.
Aplicación del alivio. Si bien el artículo 46 de la Ley 2155 de 2021 prevé la posibilidad de solicitar la conciliación de los procesos judiciales, lo cierto es que se trata de un beneficio de carácter facultativo. En ese sentido, el contribuyente podía optar por acogerse a dicho mecanismo o a cualquiera de los demás beneficios contemplados en la misma ley, previo análisis de cuál resultaba más favorable para la sociedad, máxime cuando la norma no estableció restricción alguna frente al ejercicio de dicha elección.
La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, por lo siguient:
Indebida aplicación de la norma. Señala que la demandante debió aplicar de manera prevalente el artículo 46 de la Ley 2155 de 2021, teniendo en cuenta que la obligación contenida en los actos sancionatorios se encontraba en discusión ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo. Al respecto, el artículo 5 de la Ley 51 de 1887 establece el criterio de especialidad para la aplicación de las normas, según el cual la disposición relativa a un asunto especial prevalece sobre aquella de carácter general.
Precisa que la Resolución Sanción por no declarar 16241201800032 y su confirmatoria, la Resolución 992232019000014, fueron demandadas ante la jurisdicción, de manera que adquirieron firmeza el 25 de marzo de 2022 con la providencia que dio por terminado el proceso judicial por desistimiento de las pretensione. Sin embargo, para esa fecha ya había concluido el término para acceder al beneficio previsto en el artículo 45 de la Ley 2155 de 2021. En consecuencia, atendiendo a la situación jurídica de la demandante para la época de los hechos solo podía optar por el beneficio contemplado en el artículo 46 de dicha norma.
Al efecto, debe tenerse en cuenta que los beneficios fiscales constituyen una excepción a la regla general, por ende, su aplicación debe ser restrictiva y circunscribirse estrictamente a los supuestos fácticos y jurídicos previstos en la norma, sin que resulte procedente extender su alcance mediante interpretaciones que atiendan únicamente a la voluntad de los contribuyentes.
Falta de requisitos para el beneficio del artículo 45 de la Ley 2155 de 2021. Resaltó que en el presente caso, a 30 de junio de 2021 no existía mora en el pago de la obligación, pues si bien las obligaciones de declarar y pagar previstas en los artículos 811 y 812 del ET tenían una fecha cierta de conformidad con el calendario tributario, la obligación aquí discutida se derivaba de una sanción por no declarar que no contaba con una fecha cierta en los mismos términos, por ello solo podía entenderse en mora una vez la obligación fuera exigible, esto es, cuando existiera una obligación insoluta a cargo de la Caja de Compensación.
Radicado: 66001-23-33-000-2023-00063-01 (29715) Demandante: Caja de Compensación Familiar de Risaralda
Lo anterior evidencia que la demandante incumplía con los requisitos previstos en el artículo 45 ejusdem, en la medida en que, a 30 de junio de 2021, no se encontraba en mora, toda vez que la sanción aún no se encontraba ejecutoriada. En efecto, si bien la resolución sanción nace a la vida jurídica con su notificación, solo a partir de su firmeza la obligación se torna exigible y, por ende, puede configurarse el supuesto de mora previsto en el artículo 1608 del Código Civil, tratándose de una obligación no sometida a plazo.
Indicó que en el caso bajo estudio no resultan aplicables los términos de mora previstos en los artículos 635 y 867-1 del ET, toda vez que dicha normativa regula los intereses moratorios que se generan sobre obligaciones derivadas de retenciones o anticipos dejados de pagar, mas no respecto de sanciones provenientes de un acto administrativo que no determinó tributo alguno, como ocurre en este caso. En efecto, los artículos 813 y 590 del ET excluyen la causación de intereses moratorios respecto del incumplimiento en el pago de sanciones.
Indebida interpretación de la doctrina vigente. Mencionó que si bien el extracto del Concepto General 415 de 2021 citado en la resolución, alude a la imposibilidad de utilizar concurrentemente ambos beneficios, lo cierto es que este no constituyó el fundamento para negar las excepciones ni el recurso interpuesto, sino la imposibilidad de aplicar el beneficio solicitado.
Nulidad por violación al debido proceso. Argumentó que de conformidad con el artículo 4 de la Resolución 126 de 2021, el proceso de cobro fue la oportunidad para verificar si el contribuyente había aplicado en debida forma los beneficios previstos en la Ley 2155 de 2021, por lo que, de conformidad con el inciso segundo de la anotada resolución, la Administración podía solicitar la información necesaria para verificar el cumplimiento de los requisitos legales en el marco de sus procesos misionales -como lo es el proceso de cobro-. Precisó que, en todo caso, no existe norma alguna que exija la expedición de un acto administrativo de determinación para verificar el cumplimiento de los requisitos de cada beneficio, pues para tal efecto el ordenamiento prevé mecanismos como la solicitud de información.
En todo caso, en la respuesta al derecho de petición elevado por la demandante se le expusieron las razones de hecho y de derecho por las cuales resultaba improcedente la aplicación de este beneficio, respuesta que fue puesta en conocimiento de la sociedad con anterioridad a la expedición del mandamiento de pago. Asimismo, debe precisarse que exigir a la DIAN el adelantamiento de un procedimiento adicional para determinar la procedencia del beneficio implicaría extender los efectos de la norma, máxime si se tiene en cuenta que dicho procedimiento no se encuentra previsto en la Resolución 126 de 2021.
El Tribunal Administrativo de Risaralda, Sala Primera de Decisión, negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costas, bajo las siguientes consideracione:
Radicado: 66001-23-33-000-2023-00063-01 (29715) Demandante: Caja de Compensación Familiar de Risaralda
Advirtió que para el 9 de diciembre de 2021, esto es, para el momento en que la demandante realizó el pago del 20% de la sanción por no declarar retenciones en la fuente, se encontraba en curso un proceso de nulidad y restablecimiento del derecho en el cual se debatía la legalidad de los actos administrativos que constituían el título ejecutivo. Para esa fecha, el proceso se encontraba en trámite ante el Consejo de Estado, quien debía resolver el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia de primera instancia de 23 de abril de 2021, sin embargo, dicho litigio culminó el 10 de marzo de 2022, con el auto mediante el cual se aceptó el desistimiento del recurso de apelación presentado por la demandante y se dio por terminado el proceso.
El Tribunal no encontró acreditada la indebida aplicación de la norma por parte de la entidad demandada. Al efecto, consideró que si bien el artículo 45 de la Ley 2155 de 2021 prevé, de manera general, una reducción transitoria de sanciones y de la tasa de interés para los sujetos de obligaciones administradas por la DIAN que, con ocasión de la pandemia se encontraran en mora al 30 de junio de 2021, sin excluir expresamente aquellas que se encontraran en discusión ante la jurisdicción, lo cierto es que, el artículo 46 ejusdem sí previó dicha situación y reguló de manera especial ese supuesto a través del mecanismo de conciliación. En consecuencia, atendiendo al criterio de especialidad previsto en el artículo 5 de la Ley 51 de 1887, la norma aplicable en este caso era el artículo 46 ibidem, que contemplaba el beneficio específicamente para los eventos en los que existiera un litigio para cuestionar la legalidad de actos de carácter tributari.
Señaló que aun si se aceptara que la demandante podía aplicar el beneficio consagrado en el artículo 45, lo cierto es que no cumplía el requisito de que la obligación presentara mora en el pago a 30 de junio de 2021, teniendo en cuenta que conforme el artículo 867-1 del ET, la sanción tributaria determinada por la DIAN estaba sujeta a actualización a partir del 1 de enero siguiente a la fecha en que quedó en firme en sede administrativa en tanto no se trataba de una obligación de plazo sino pura y simple.
Añadió que de conformidad con el numeral 4 del artículo 829 del ET, la exigibilidad de las obligaciones derivadas de actos administrativos -y, por ende, la configuración de la mora- solo opera respecto de actos que se encuentren ejecutoriados. En el caso concreto, dicha ejecutoria solo se adquirió el 10 de marzo de 202.
Precisó que el Concepto General 415 de 2021 no solo analizó la improcedencia de la aplicación concurrente de las reducciones previstas en la Ley 2155 de 2021, sino que también examinó la operancia de cada uno de los beneficios allí contemplados, en función del procedimiento que se encontrara en curso, por lo que dichas consideraciones sirvieron de sustento a la DIAN para proferir los actos demandados, sin que se configurara la indebida interpretación doctrinal alegada por la demandante.
Anotó que el artículo 4 de la Resolución DIAN 126 de 2021 estableció el procedimiento para la aplicación de los beneficios previstos en el artículo 45 de la Ley 2155 de 2021. En dicha disposición se indicó que la Administración tenía la facultad de verificar el
Radicado: 66001-23-33-000-2023-00063-01 (29715) Demandante: Caja de Compensación Familiar de Risaralda
cumplimiento de los requisitos establecidos en la norma, sin que ello implicara la obligación de proferir un acto administrativo de determinación, como lo sostiene la demandante. Sin embargo, destaca que, en el presente caso, el 22 de agosto de 2022 la DIAN puso en conocimiento de la actora la improcedencia del beneficio con anterioridad a la expedición del mandamiento de pago, concluyendo así que no se presentó vulneración al debido proceso como lo alega la actora.
La demandante interpuso recurso de apelación, por las siguientes razone:
Violación al debido proceso. Argumentó que el procedimiento para que la Administración verificara el cumplimiento de los requisitos del alivio era el previsto en el Título IV del Libro Quinto del Estatuto Tributario, referido a los procesos de investigación, determinación, discusión y cobro, por lo que el Tribunal debió tener en cuenta que de conformidad con el artículo 4 de la Resolución 126 de 2021, la dependencia competente para analizar el cumplimiento de los requisitos del alivio era la División de Fiscalización, no la División de Cobranzas, quien en el presente asunto al negar las excepciones al mandamiento de pago, resolvió el recurso de reposición y rechazó la procedencia del alivio, vulnerándose con ello el debido proceso.
Refirió que el Tribunal desconoció que el proceso de cobro no podía convertirse en el escenario para que la administración cuestionara la procedencia o no del alivio tributario.
Argumentó que en el presente caso se desconoció la presunción de buena fe a su favor por la culminación legitima del proceso con el pago efectivo de la obligación al ser este un derrotero que la misma ley acogió para estructurar el alivio.
Indicó que el derecho de petición en el que se solicitó el estado de cuentas y paz y salvo fue resuelto por la División de Cuentas Corriente quien señaló que la obligación reflejada en el estado de cuenta estaba vigente porque para la Administración no era procedente el alivio, sin embargo, lo cierto es que dicha actuación de ninguna manera podía sustituir el procedimiento legal para el estudio de la procedencia del alivio.
Cumplimiento de los requisitos para el alivio. Consideró que el Tribunal confunde los conceptos de mora de la obligación con la exigibilidad de esta. El artículo 867-1 del ET establece que aquellas obligaciones que no se paguen oportunamente y lleven más de un año de vencidas deben ser objeto de actualización. En ese sentido, una sanción constituye una obligación que, de no ser cancelada dentro del plazo correspondiente, genera actualización. Por ello, cuando la Resolución DIAN 126 de 2021 define la obligación en mora como aquella que no se paga oportunamente, incluye también las derivadas de sanciones, aun cuando se encuentren siendo discutidas ante la jurisdicción contencioso administrativa, pues la mora no depende de su exigibilidad sino del momento en que se causa. En el caso de las sanciones, dicha mora inicia a partir del 1.º de enero del año siguiente a la fecha en que el acto sancionatorio queda en firme en la vía administrativa.
Radicado: 66001-23-33-000-2023-00063-01 (29715) Demandante: Caja de Compensación Familiar de Risaralda
Concluye que se encuentra demostrado que la sociedad cumplió con los requisitos para acceder al beneficio previsto en el artículo 45 de la Ley 2155 de 2021, toda vez que las obligaciones derivadas de las sanciones determinadas por la DIAN constituyen obligaciones en mora y corresponden a hechos ocurridos con anterioridad al 30 de junio de 2021, resaltando que aunque una obligación pueda encontrarse demandada y, por tanto, no sea exigible, ello no impide que se configure la mora, la cual subsiste con independencia de su exigibilidad.
TRÁMITE PROCESAL EN SEGUNDA INSTANCIA
El recurso de apelación fue admitido el 9 de julio de 202, sin pronunciamiento frente a este. Al ser innecesaria la práctica de pruebas en segunda instancia no se corrió traslado para alegar -nums. 4 y 5, art. 247 del CPAC-. El Ministerio Público emitió concepto en donde solicitó que se confirme la sentencia de primera instanci.
Se decide la legalidad de los actos administrativos que negó la excepción contra el mandamiento y ordenó seguir adelante con la ejecución y la resolución que la confirmó.
En el recurso de apelación la demandante argumentó que el acto mediante el cual se dio respuesta a un derecho de petició, fue emitido con falta de competencia por parte de la División de Cuentas Corrientes para la verificación del cumplimiento de los requisitos del beneficio tributario contenido en el artículo 45 de la Ley 2155 de 2021, y refirió que se desconoció la presunción de buena fe a su favor por la culminación legitima del proceso con el pago efectivo de la obligación al ser este un derrotero que la misma ley acogió para estructurar el alivio.
Al respecto, la Sala advierte que dichos argumentos no fueron planteados en la demanda. En consecuencia, la parte demandada no ha tenido la oportunidad de ejercer su derecho de defensa frente a este planteamiento. Por tanto, el análisis de este cargo implicaría abrir una nueva discusión en el trámite de segunda instancia, en contravía de los derechos al debido proceso y de defensa de la contraparte, razón por la cual la Sala se abstiene de estudiarl.
De tal manera, y atendiendo a los demás cargos propuestos por la demandante en el recurso de apelación, en calidad de apelante único, corresponde a la Sala establecer sí: (i) la Administración vulneró el debido proceso de la actora y, (ii) la demandante cumplió con los requisitos del artículo 45 de la Ley 2155 de 2021 para acceder al beneficio.
Con el propósito de proteger a la población más vulnerable frente al incremento de la
Radicado: 66001-23-33-000-2023-00063-01 (29715) Demandante: Caja de Compensación Familiar de Risaralda
pobreza, de preservar el tejido empresarial y de afianzar la credibilidad de las finanzas públicas, el legislador expidió la Ley 2155 de 2021 -De Inversión Social- , mediante la cual adoptó un conjunto de medidas orientadas a promover la reactivación económica, la generación de empleo y la estabilidad fiscal del país. Para tal efecto, la ley articuló instrumentos de política fiscal relacionados con el gasto público, la austeridad y la eficiencia del Estado, la lucha contra la evasión, el fortalecimiento de los ingresos y la sostenibilidad fiscal, con el propósito de mantener y ampliar el gasto social, así como de establecer las medidas presupuestales necesarias para la consecución de esos fines.
Bajo ese propósito, el artículo 45 ejusde
o
consagró un beneficio tributario de carácter transitorio consistente en la reducción excepcional de las sanciones impuestas por actos administrativos independientes y de las actualizaciones a las mismas al veinte por ciento (20%) del momento previsto en la legislación tributaria. Así mismo, dispuso que los intereses moratorios se liquidaran a una tasa diaria equivalente al veinte por ciento (20%) de la tasa de interés bancario corriente para la modalidad de créditos de consumo y ordinario. Este beneficio, concebido como una medida para contribuir a la reactivación económica derivada de la pandemia, resultaba aplicable a las obligaciones administradas por la DIAN y a los tributos del orden territorial que fueran pagados hasta el 31 de diciembre de 2021 o respecto de las cuales se suscribieran facilidades de pago dentro de ese mismo término.
En ese contexto la DIAN expidió la Resolución 000126 de 29 de octubre de 2021, contentiva de las instrucciones para aplicar el artículo 45 de la Ley 2155 de 2021. En su artículo 4 dispuso lo siguient:
«Artículo 4º. Procedimiento para aplicar los beneficios del artículo 45 de la ley 2155 de 2021: Quienes pretendan acceder a los beneficios establecidos en el artículo 45 de la Ley 2155 de 2021 deberán cumplir con la totalidad de los requisitos señalados en la ley, sin que se requiera presentar una solicitud ante la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN).
Ahora bien, conforme a los procedimientos establecidos para la investigación, determinación, control, discusión y cobro, las dependencias con facultades de fiscalización de la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), podrán solicitar a
Radicado: 66001-23-33-000-2023-00063-01 (29715) Demandante: Caja de Compensación Familiar de Risaralda
quienes hayan accedido al beneficio señalado en el artículo 45 de la Ley 2155 de 2021 la información necesaria que permita comprobar el cumplimiento de los requisitos legales. En esta medida, podrá solicitar los documentos o pruebas que permitan verificar que el incumplimiento se ocasionó o se agravó como consecuencia de la pandemia generada por el COVID-19».
La demandante estima que en este caso el procedimiento para verificar el cumplimiento de los requisitos del beneficio tributario es el dispuesto en el Título IV del Libro Quinto del Estatuto Tributario y, por ende, la Administración debió proferir un acto administrativo aparte del mandamiento de pago en donde se decidiera sobre la procedencia del beneficio aplicado.
Al respecto la Sala debe precisar que el Título IV del Libro Quinto del Estatuto Tributario establece las normas relativas a la determinación del impuesto y la imposición de las sanciones. Por su parte, el artículo 684 del ET dispone que la Administración Tributaria cuenta con amplias facultades de fiscalización e investigación para asegurar el efectivo cumplimiento de las normas sustanciales, como es el caso de las sanciones por no declarar, en donde con ocasión a la omisión en la obligación formal de declarar y luego de una investigación y debido proceso, se fija una suma correspondiente a la sanción aplicable conforme a los elementos de tipicidad del artículo 643 del ET.
Por otro lado, el Título VIII regula lo relacionado con el procedimiento de cobro coactivo, el cual, en los términos del artículo 823 del ET procede en los casos en los que exista una deuda fiscal por concepto de impuestos, anticipos, retenciones, intereses y sanciones. En este sentido, el artículo 826 ejusdem establece que, el funcionario competente para exigir el cobro coactivo emitirá mandamiento de pago ordenando la cancelación de las obligaciones pendientes más los intereses respectivos. Para esos efectos el artículo 828 del ibidem determinó de manera taxativa los títulos que prestan mérito ejecutivo.
En el presente caso se encuentran como hechos probados los siguientes:
El 13 de noviembre de 2018 la jefe de División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Aduanas de Pereira profirió la Resolución Sanción 164142018000032, en la que impuso sanción por omisión en la presentación de la declaración de retención en la fuente 12 del periodo gravable 2013 por una suma de $1.557.572.00
- .
- .
- La actora interpuso demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra actos sancionatorios, cuyas pretensiones fueron negadas por el Tribunal Administrativo de Risaralda mediante sentencia del 23 de abril de 2021. Contra esta decisión, la sociedad interpuso recurso de apelación, el cual fue admitido por esta Corporación. Luego, mediante solicitud del 22 de febrero de 2022 la sociedad desistió del recurso. Dicho desistimiento fue aceptado por el Consejo
- .
- .
- El 22 de agosto de 2022, el Jefe de División de Recaudo y Cobranzas mediante oficio 14749030953693, respondió dicha petición en donde indicó: «En lo que respecta al primer presupuesto, hay que precisar que, en este caso, y según lo expuesto por el peticionario, el título que generó la obligación a cargo de la Caja de Compensación fue la Resolución Sanción por no Declarar No. 1642142018000032 proferida el 13 de noviembre de 2018 respecto del impuesto de retención en la fuente del año gravable 2013 periodo 12, confirmada con la resolución que resuelve recurso de reconsideración 992232019000014 de 30 de octubre de 2019, actos administrativos que fueron demandados ante el Contencioso Administrativo y que por ende, para la fecha a la que alude el requisito bajo estudio (30 de junio de 2021) se encontraban en discusión ante dicha jurisdicción, sin que pueda predicarse entonces la mora en el pago de la obligación a esa fecha, pues si un acto administrativo está demandado como en este caso, no opera sobre el la ejecutoria a la que alude el artículo 829 del ET que señala: (…)»
- ».
- .
- .
- .
Previo recurso de reconsideración, el 30 de octubre de 2019 la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica profirió la Resolución 992232019000014, en la que confirmó la resolución sanció
Radicado: 66001-23-33-000-2023-00063-01 (29715) Demandante: Caja de Compensación Familiar de Risaralda
de Estado mediante providencia del 10 de marzo de 202, en la cual también se declaró terminado el proces
.
El 9 de diciembre de 2021 mediante Recibo Oficial 4910048179980 la actora consignó la suma de $328.558.000 por concepto de sanció
El 3 de agosto de 2022 la demandante radicó ante la DIAN un derecho de petición en donde solicitó que se realizaran actuaciones para la actualización del sistema con el fin de reflejar el cumplimiento de su obligación y que emitiera paz y salvo o estado de cuenta en donde se evidenciara el pago de la obligación por retención en la fuente 12 del periodo gravable 201
El 28 de septiembre de 2022 la demandante interpuso recurso de reconsideración frente a la respuesta del derecho de petición. Allí expresó que «La Administración Tributaria confunde la mora de una obligación con la exigibilidad. Una obligación está en mora cuando no se paga dentro de la oportunidad legal y por ello se sanciona esa mora con el pago de intereses de mora y/o con el reajuste de la obligación. En cambio, una obligación es exigible cuando existe un título ejecutivo, habilitando a la autoridad para perseguir su pago coactivamente». También afirmó que «La DIAN profirió una resolución sanción y una resolución confirmatoria de la sanción, que son títulos por medio de los cuales se liquidó e impuso la sanción. Esos títulos fueron objeto de demanda ante el contencioso y en ese sentido, por supuesto, los mismos no quedaron ejecutoriados, es decir, la obligación derivada de la imposición de la sanción no podía ser exigible por la autoridad por falta de ejecutoria del títul
La anterior solicitud fue resuelta el 13 de octubre de 2022 por el jefe de División de Recaudo y Cobranzas mediante oficio 004154, en el que reiteró la respuesta otorgada el 22 de agosto de 202
Radicado: 66001-23-33-000-2023-00063-01 (29715) Demandante: Caja de Compensación Familiar de Risaralda
El 26 de septiembre de 2022, la División de Recaudo y Cobranzas de la Dirección Seccional de Pereira profirió el Mandamiento de Pago 2022032000333, en el que ordenó el pago de $1.261.458.00
El 27 de octubre de 2022 la demandante propuso excepción de pago efectiv
, la cual fue negada el 17 de noviembre de 2022 por la anotada división mediante la Resolución 202216272031
. Decisión que fue confirmada el 11 de enero de 2023 mediante la Resolución 202316272031
Del análisis de los hechos y de las pruebas que obran en el proceso en contraste con los argumentos de apelación referidos a la presunta vulneración del debido proceso, se advierte que la actora realmente busca cuestionar la validez de la decisión de la Administración de negar la procedencia del beneficio previsto en el artículo 45 de la Ley 2155 de 2021. Sin embargo, lo cierto es que dicha decisión no fue adoptada mediante los actos de cobro que ocupan la atención de esta Sala, sino mediante los actos administrativos que fueron proferidos por la DIAN para dar respuesta al derecho de petición elevado por la sociedad el 3 de agosto de 2022, esto es, el oficio 14749030953693 de 22 de agosto de 2022 y a su oficio confirmatorio.
De tal manera, los reparos formulados respecto de la competencia de la división que resolvió la referida petición y los cuestionamientos dirigidos a advertir la indebida aplicación del procedimiento para negar el beneficio, corresponden a una discusión propia del control de legalidad del oficio 14749030953693 de 22 de agosto de 2022 y a su oficio confirmatorio, los cuales, en virtud de lo dispuesto en el artículo 43 del CPACA, eran demandables y, por ende, susceptibles de control judicial, siendo del caso agregar, que de conformidad con el artículo 829-1 del ET en el trámite de cobro no pueden debatirse cuestiones que debieron ser objeto de discusión en la vía administrativa.
Tal y como lo ha sostenido la Sala, el procedimiento administrativo de cobro coactivo tiene por objeto la ejecución de obligaciones claras, expresas y exigibles. Por lo que se parte del entendimiento de que, respecto del origen, la causa, la liquidación y la vigencia de la obligación que se pretende cobrar, ya están agotadas las etapas de discusión administrativa y, por tanto, no es posible controvertir aspectos diferentes a aquellos dirigidos a atacar la eficacia del título ejecutiv.
En el caso sub examine los actos demandados tienen como finalidad perseguir el cobro contenido en el título ejecutivo que está constituido por la Resolución Sanción 164142018000032 y su confirmatoria, la Resolución 992232019000014, actos objeto de control judicial ante la Jurisdicción, que culminó con el auto que aceptó el desistimiento del recurso de apelación, decisión ejecutoriada el 24 de marzo de 202, en virtud de lo previsto en el numeral 4° del artículo 829 de ET.
Radicado: 66001-23-33-000-2023-00063-01 (29715) Demandante: Caja de Compensación Familiar de Risaralda
En consecuencia, se advierte que mediante el recurso de reconsideración interpuesto contra el Oficio 14749030953693 de 22 de agosto de 2022, la actora tuvo la oportunidad procesal de formular argumentos en contra de la decisión de la Administración que negó la procedencia del beneficio pretendido. En consecuencia, no se evidencia que, en el marco de los actos de cobro coactivo, se hubiera vulnerado el derecho al debido proceso de la demandante.
Aunado a lo anterior, se advierte que la demandante propuso como excepción la extinción de la obligación por pago, circunstancia que imponía a la Administración el deber de verificar si el pago invocado tenía la entidad suficiente para extinguir íntegramente la obligación tributaria. En ejercicio de esa función, la autoridad concluyó que únicamente se encontraba acreditado un pago parcial, al considerar que la contribuyente no reunía los requisitos para acogerse al beneficio previsto en el artículo 45 de la Ley 2155 de 2021.
En efecto, tanto en el escrito de excepciones contra el mandamiento de pago como en el recurso de reposición, la demandante sostuvo que había cancelado la totalidad de la obligación mediante la aplicación del referido beneficio y, paralelamente, alegó que cualquier controversia sobre el cumplimiento de sus requisitos debía ventilarse en un procedimiento independiente, por estimar que su análisis en sede de cobro vulneraba el debido proceso.
La Sala no comparte esa tesis. La excepción de pago obliga a la Administración a establecer no solo la existencia material de un desembolso, sino también su eficacia jurídica para extinguir la obligación cuyo cobro se persigue. En esa medida, cuando el deudor fundamenta la extinción de la obligación en la aplicación de un beneficio legal que reduce el monto exigible, resulta ineludible verificar si concurren los presupuestos normativos que habilitan su reconocimiento. De lo contrario, la autoridad se vería compelida a aceptar como suficiente cualquier pago parcial sustentado en un beneficio cuya procedencia no ha sido acreditada, con desconocimiento del principio de legalidad que rige la actuación administrativa.
Por consiguiente, el análisis efectuado por la Administración respecto del cumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 45 de la Ley 2155 de 2021 no constituyó un pronunciamiento autónomo sobre el reconocimiento del beneficio ni implicó la sustitución de otro procedimiento. Se trató, por el contrario, de un examen estrictamente instrumental e indispensable para resolver la excepción de pago propuesta por la propia demandante y determinar si el pago invocado tenía la virtualidad de extinguir total o parcialmente la obligación objeto del cobro. Solo a partir de esa verificación era posible establecer si la excepción estaba llamada a prosperar.
En consecuencia, no prospera el cargo de apelación.
De la obligación en mora como requisito del artículo 45 de la Ley 2155 de 2021
La actora afirmó que cumplió con la totalidad de los requisitos exigidos por el artículo 45 de la Ley 2155 de 2021, toda vez que, en los términos del artículo 867-1 del ET, tenía una deuda en mora y susceptible de ser actualizada al 30 de junio de 2021, pues si bien a esa fecha los actos sancionatorios se encontraban en discusión ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo y, por tanto, no estaban ejecutoriados, la mora subsistía con independencia de la exigibilidad de la obligación.
Radicado: 66001-23-33-000-2023-00063-01 (29715) Demandante: Caja de Compensación Familiar de Risaralda
El artículo 45 de la Ley 2155 de 2021 establecía como requisito para la procedencia del beneficio que las obligaciones objeto de reducción se encontraran en mora al 30 de junio de 2021. Para estos efectos, el artículo 2 de la Resolución 000126 de 2021 definió como obligaciones en mora aquellas que no hubieran sido canceladas oportunamente e incluyó, entre otras, las obligaciones incluidas en actos administrativos y sentencias judiciales cuyo vencimiento fuere hasta esa fech.
Al efecto, de conformidad con el numeral 3 del artículo 828 del ET, constituyen títulos ejecutivos los actos administrativos proferidos por la Administración de Impuestos que se encuentren debidamente ejecutoriados y en los cuales se fijen sumas líquidas de dinero en favor del fisco nacional, como ocurre en este caso con la Resolución Sanción 164142018000024 y su confirmatoria, la Resolución 992232019000014.
Al respecto, la Sal ha sostenido que la configuración de la mora solo procede en aquellos casos en que la obligación tributaria que se pretende cumplir se encuentre plenamente determinada. Por ello, no podría entenderse configurada la mora sobre una obligación que esté siendo discutida ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo, máxime si se tiene en cuenta que, en caso de declararse la nulidad de los actos, la obligación y sus eventuales intereses no serían exigibles al contribuyente.
Es por lo anterior que la misma Ley 2155 de 2021, en su artículo 46, estableció un beneficio específico para aquellas obligaciones que se encontraran en discusión judicial, facultando a la DIAN para conciliar, en los casos en que se hubiera presentado demanda de nulidad y restablecimiento del derecho ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo, el valor de las sanciones e intereses, según correspondiera. En particular, dispuso que: «Cuando el acto demandado se trate de una resolución o acto administrativo mediante el cual se imponga sanción dineraria de carácter tributario, aduanero o cambiario, en las que no hubiere impuestos o tributos a discutir, la conciliación operará respecto del cincuenta por ciento (50%) de las sanciones actualizadas, para lo cual el obligado deberá pagar en los plazos y términos de esta ley, el cincuenta por ciento (50%) restante de la sanción actualizada.».
Al respecto, conviene precisar que esta Corporación no confunde los conceptos de mora y exigibilidad de la obligación tributaria, pues se trata de categorías jurídicas distintas. La mora presupone el incumplimiento de una obligación actualmente exigible, de modo que solo puede configurarse cuando la obligación tributaria se encuentra plenamente determinada y es susceptible de ser reclamada por la Administración. En consecuencia, no puede predicarse la existencia de mora respecto de una obligación que se encuentra sub judice y cuya legalidad está siendo controvertida ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo, pues, de prosperar la pretensión de nulidad, la obligación y los intereses asociados carecerían de fundamento jurídico. Precisamente por ello, el artículo 46 de la Ley 2155 de 2021 estableció un mecanismo especial de terminación de controversias para las obligaciones discutidas judicialmente, facultando a la DIAN para conciliar las sanciones e intereses, lo que evidencia que el legislador reconoció el tratamiento diferenciado de aquellas obligaciones cuya exigibilidad aún dependía de la definición del litigio.
Radicado: 66001-23-33-000-2023-00063-01 (29715) Demandante: Caja de Compensación Familiar de Risaralda
En este caso, la demandante no podía acceder al beneficio previsto en el artículo 45 de la Ley 2155 de 2021, toda vez que esta figura presuponía la existencia de una obligación tributaria exigible. En efecto, la finalidad de esta norma era permitir el pago de obligaciones pendientes con el fisco, esto es, obligaciones plenamente exigibles. Por lo tanto, los actos sancionatorios que, a 30 de junio de 2021, se encontraban en discusión ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo no tenían el carácter de ser una obligación en mora, condición que solo se adquirió con la ejecutoria del auto de 10 de marzo de 2022 que aceptó el desistimiento y la terminación del proceso cuando la jurisdicción atendió la solicitud presentada por la actora el 22 de febrero de 2022, siendo esta fecha notoriamente posterior al termino definido por el legislador para acreditar el cumplimiento de los requisitos que permitían acceder al beneficio tributario.
En suma, al no encontrarse satisfechos en su integridad los requisitos exigidos por el artículo 45 de la Ley 2155 de 2021, y por ende, al no encontrarse probada la excepción de pago efectivo, tal como lo expuso la DIAN en los actos acusados, no prospera el cargo de apelación y, en consecuencia, se confirmará la sentencia de primera instancia.
De conformidad con lo previsto en los numerales 1 y 3 del artículo 365 de la Ley 1564 de 201
, aplicable por remisión expresa del artículo 188 de la Ley 1437 de 201, y acorde con locontemplado en el Acuerdo PCSJA25-12355 del 28 de noviembre de 2025, procede la condena en costas en segunda instancia contra la demandante, al haberse resuelto desfavorablemente el recurso de apelación y confirmado la sentencia de primera instancia. Al efecto, se tasan las agencias en derecho en un (1) smmlv. Por lo tanto, se ordenará al tribunal el respectivo incidente de liquidación de la condena en costas, conforme a las reglas consagradas en el artículo 366 de la Ley 1564 de 2012.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley,
.- Confirmar la sentencia del 31 de octubre de 2024, proferida por el Tribunal Administrativo de Risaralda, Sala Primera de Decisión, por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia.
.- Condenar en costas a la demandante en esta instancia. En consecuencia, ordenar al Tribunal que dé trámite al respectivo incidente, conforme a lo expuesto en la parte motiva de esta sentencia.
Radicado: 66001-23-33-000-2023-00063-01 (29715) Demandante: Caja de Compensación Familiar de Risaralda
.- Aceptar la renuncia al poder presentada por la abogada Viviana Patricia Salazar Gómez, como apoderada de la U.A.E. DIAN, de conformidad con lo previsto en el artículo 76 del CGP. Por Secretaría, se ordena comunicar la presente decisión a la parte demandante.
Notifíquese, comuníquese y cúmplase. Devuélvase al tribunal de origen.
Esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.
(Firmado electrónicamente)
CLAUDIA RODRÍGUEZ VELÁSQUEZ
La validez e integridad pueden comprobarse acudiendo a la siguiente dirección electrónica:
https://samai.consejodeestado.gov.co/Vistas/documentos/evalidador
