CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCION CUARTA
RADICACIÓN No : 6800123150001998040801 – 10888
FECHA :Bogotá, D.C., Dos (2) de marzo de
dos mil uno (2001).
CONSEJERO PONENTE : JUAN ANGEL PALACIO HINCAPIE
ACTOR : FUNDACION CARDIOVASCULAR
DEL ORIENTE COLOMBIANO
DEMANDADO : MUNICIPIO DE FLORIDABLANCA -
SANTANDER
REFERENCIA : APELACION SENTENCIA
Se decide el recurso de apelación interpuesto por el apoderado de la parte actora contra la sentencia de junio 6 de 2000 del Tribunal Administrativo de Santander, desestimatoria de las súplicas de la demanda en el contencioso de nulidad y restablecimiento del derecho incoado contra los actos administrativos que negaron la solicitud de corrección de la declaración del impuesto de industria y comercio correspondiente a la vigencia fiscal de 1995.
La FUNDACION CARDIOVASCULAR DEL ORIENTE COLOMBIANO presentó el 29 de marzo de 1996 declaración de industria, comercio, servicios y avisos correspondiente al año gravable 1995, determinándose un impuesto a cargo de $9.307.397.
El 26 de noviembre de 1996 solicitó ante la Secretaría de Hacienda de Floridablanca-Division de Impuestos Municipales, se practicara liquidación de corrección a la citada declaración privada anexando proyecto de corrección en el cual se liquidaba un impuesto a cargo de $1.982, argumentando que su actividad de servicios médicos quirúrgicos en la especialidad cardiovascular no estaba sujeta al impuesto de industria y comercio por mandato del artículo 105 num. 3 del Decreto Municipal 230 de 1993, y lo dispuesto en los artículos 39 num. 2 literal d) de la Ley 14 de 1983, y 11 de la Ley 50 de 1984.
Mediante resolución 014 de mayo 21 de 1997 la entidad fiscal negó la solicitud de corrección, argumentando que las citadas disposiciones no eximían del gravamen a las fundaciones sin ánimo de lucro; que las excepciones correspondían a una función del cabildo local; y que la referencia a los hospitales públicos no incluía a las clínicas privadas.
Interpuestos los recursos de reposición y subsidiario de apelación contra la anterior resolución, fueron resueltos desfavorablemente por medio de las resoluciones 0015 de agosto 11 y 0101 de octubre 9, ambas de 1997.
Los cargos de la demanda se resumen así:
- Violación de los artículos 39 núm. 2 literal d) de la Ley 14 de 1983; 11 de la Ley 50 de 1984; 104 inciso final y 105 núm. 3 del Decreto 230 de 1993, por cuanto tales disposiciones prohiben gravar con el impuesto de Industria y Comercio a las entidades hospitalarias sin animo de lucro, señalando además que serán sujetas del impuesto cuando realicen actividades industriales y comerciales. Es decir que los ingresos provenientes de los servicios prestados se encuentran excluidos del impuesto.
- Violación del artículo 29 de la Constitución Política, por haberse desconocido las pruebas allegadas, así como la falta de controversia respecto de las razones de hecho y de derecho alegadas por la demandante.
La apoderada de la entidad demandada se opuso a la prosperidad de las pretensiones de la demanda, argumentando que el artículo 32 de la Ley 14 al determinar el hecho gravado en el impuesto de industria y comercio, no hizo distinción alguna entre personas jurídicas con y sin animo de lucro; y que por otra parte, el Código de Rentas del Municipio de Floridablanca en sus artículos 104 y 105 era expreso al determinar qué entidades estaban exentas del impuesto, haciendo la salvedad "excepto en lo concerniente a aquellas actividades comerciales e industriales que ejerzan".
Señaló que a la Fundación Cardiovascular del Oriente Colombiano se le solicitó en forma comedida allegara el Presupuesto anual de rentas y gastos, a lo cual se opuso, y que por ello el Municipio decidió liquidar el impuesto con base en la declaración inicialmente presentada.
El Tribunal Administrativo de Santander mediante la sentencia apelada denegó las pretensiones de la demanda, y al efecto expuso en resumen lo siguiente:
La Constitución Política de 1991 introdujo el concepto de autonomía de las entidades territoriales y los principios rectores del régimen tributario, así como el principio de legalidad (arts. 313-4 y 338), de donde se colige que en materia tributaria las entidades territoriales tienen una libertad limitada en cuanto al establecimiento de los gravámenes, aspecto sobre el cual se pronunció la Corte Constitucional en sentencia C-0894 de mayo 16 de 1996, M.P. Dr. Alejandro Martínez Caballero.
La ley 14 de 1993 en su artículo 32 prevé que la materia imponible del gravamen son todas las actividades comerciales, industriales y de servicios que se ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales; y el artículo 36 ib., reemplazado por el artículo 199 del Decreto 1333 de 1986, define qué son actividades de servicios.
La Corte Constitucional mediante sentencia C-220 de mayo 20 de 1996 M.P. Dr. Carlos Gaviria Diáz declaró exequible la expresión "o análogas" contenida en el artículo 36 de la Ley 14 de 1983, por considerar que ella no viola el principio de legalidad tributaria.
El numeral 2 del artículo 39 ib., prescribe que no obstante lo dispuesto en el artículo anterior, es decir la facultad otorgada a los Concejos Municipales para otorgar exenciones de sus impuestos por un plazo no superior a diez años, continúan vigentes varias prohibiciones, entre ellas la de gravar con el impuesto de industria y comercio "…las asociaciones de profesionales y gremiales sin ánimo de lucro, los partidos políticos y los hospitales adscritos y vinculados al Sistema Nacional de Salud."
El artículo 11 de la Ley 50 de 1984 dispone que cuando las entidades señaladas en el citado artículo 39 realicen actividades industriales y comerciales serán sujetos del impuesto en lo relativo a tales actividades.
Sobre el primer cargo de la demanda se considera: la Fundación Cardiovascular del Oriente Colombiano es una entidad sin ánimo de lucro dedicada a actividades relacionadas con la salud humana.
Una interpretación armónica de los artículos 102, 104,105, 106, 118 y 119 del Decreto 230 de 1993, con las normas constitucionales y legales antes citadas permite concluir que la prestación del servicio de salud a cargo de entidades o personas privadas está gravado con el impuesto de industria y comercio, no operando la sujeción de dicho gravamen respecto de las entidades públicas que presten servicios de salud y específicamente las señaladas en el artículo 5o. de la Ley 10 de 1990.
Si bien en relación con esta última exención el artículo 39 núm., literal d) de la Ley 14 concordante con el artículo 105, del Decreto 230 de 1993 se refiere a los "hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud", dichas disposiciones deben ser analizadas en armonía con los artículos 52 y 5o. de la Ley 10 de 1990, el primero de los cuales derogó expresamente el Decreto 356 de 1975 que establecía el régimen de adscripción y vinculación al Sistema Nacional de Salud.
No resulta aplicable a la actora el artículo 11 de la Ley 50 de 1984 toda vez que el hecho generador del impuesto lo constituye para el caso concreto la actividad de servicio que ella realiza, a la cual corresponde la tarifa de 4.0 por mil que fue la aplicada por la administración, atendiendo al criterio jurisprudencial del Consejo de Estado (sentencia de marzo 6 de 1998 Exp.8707, C.P. Dr. Delio Gómez Leyva), así como lo expuesto en la sentencia de marzo 19 de 1999 por la misma Corporación al desatar el problema de si la educación privada es o no una actividad gravada.
Las razones que se aducen respecto de la violación al debido proceso, no evidencian por si mismas la transgresión de tal derecho, en virtud de la facultad de valoración de las pruebas y además porque los motivos aducidos por la actora fueron suficientemente controvertidos y decididos en los actos acusados.
El apoderado de la parte actora sustentó el recurso de apelación en los siguientes términos:
Considerando que existen personas jurídicas sin ánimo de lucro que atienden necesidades públicas que el Estado no puede prestar, o complementar la acción oficial con mayor eficiencia y economía de recursos, el legislador ha mantenido en "tratamiento especial" tanto en el impuesto de renta como en el de industria y comercio para tales entidades, y producto de ello son los artículos 19, 23, 356 y 357 del Estatuto Tributario, en materia de renta; y 39 num. 2 literal d) de la Ley 14 de 1983 y 11 de la Ley 50 de 1984 en lo referente al impuesto de industria y comercio, normas estas últimas avaladas por el Municipio de Floridablanca, quien insertó la previsión de no gravar con el referido tributo a las entidades hospitalarias sin ánimo de lucro en los artículos 104 inciso final y 105 numeral 3 del Decreto 230 de 1993.
El Tribunal omitió entrar a considerar que las normas tributarias de carácter especial tienen preferencia sobre las de carácter general, tal como lo dispone el artículo 5o. de la Ley 57 de 1887, y concretamente las relacionadas con los artículos 39 num. 2 literal d) de la Ley 14 de 1983, 11 de la Ley 50 de 1984, 104 inciso final y 105 numeral 3 del Decreto 230 de 1993, prevalecen sobre lo dispuesto en los artículos 102, 104, 106, 118 y 119 del mismo Decreto.
La parte actora reiteró lo argumentado en la apelación respecto de la prevalencia de las normas especiales sobre las generales, y agregó que el Tribunal incurrió en error al considerar que lo discutido era una "supuesta exención del gravamen", sin hacer comentario alguno sobre la "prohibición" que hizo la Ley a los municipios de gravar con el impuesto de industria y comercio a los centros hospitalarios sin ánimo de lucro vinculados al sistema nacional de salud.
Insistió en que lo argumentado en favor de la demandante no es una exención sino una exclusión, que son distintas, ya que la primera parte del supuesto de que en principio la actividad está gravada, para posteriormente concederle la exoneración, y la segunda no permite desde el comienzo el nacimiento del gravamen para la actividad hospitalaria desarrollada por entidades sin ánimo de lucro.
Señaló que en lo que tiene que ver con la Ley 10 de 1990, esta reorganizó el "sistema nacional de salud", pero no eliminó la prohibición contenida en el artículo 39 de la Ley 14 de 1983, por lo que a su juicio está vigente y es aplicable por las siguientes razones: la Fundación Cardiovascular del Oriente Colombiano es una entidad hospitalaria y según el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, "los hospitales" son "establecimientos en que se curan a los enfermos"; la Fundación continúa adscrita al sistema nacional de salud, puesto que según el mismo Diccionario, "adscrito" es "agregar una persona al servicio de un cuerpo o destino"; Los artículos 4o. y 5o. de la Ley 10 de 1990 establecen que pertenecen al sistema de salud, entre otras, las Fundaciones o instituciones de utilidad común prestatarias de los servicios de salud.
La parte demandada no registró actuación en esta oportunidad.
No rindió concepto.
Se decide en la instancia sobre la legalidad de los actos administrativos mediante los cuales la Secretaría de Hacienda del Municipio de Floridablanca- Santander negó la solicitud de liquidación de corrección de la declaración del impuesto de industria y comercio presentada por la Fundación Cardiovascular del Oriente Colombiano por la vigencia fiscal de 1995.
La controversia planteada se concreta en determinar si la actividad de servicios médicos quirúrgicos en el área cardiovascular, desarrollada por la actora se encuentra sujeta o no al gravamen, atendiendo al efecto las disposiciones legales generales aplicables, así como las previstas de manera específica para el Municipio de Floridablanca.
Según el artículo 39 de la Ley 14 de 1983, "No obstante lo dispuesto en el articulo anterior (esto es la facultad de los Municipios de otorgar exenciones de impuestos municipales), continuaran vigentes:
"2. Las prohibiciones que consagra la Ley 26 de 1904, además subsisten para los Departamentos y Municipios las siguientes prohibiciones:
(…)
La de gravar con el impuesto de Industria y Comercio, los establecimientos educativos públicos, las entidades de beneficencia, las culturales y deportivas, los sindicatos, las asociaciones de profesionales y gremiales sin animo de lucro, los partidos políticos y los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud."
Conforme el artículo 6o. del Decreto 3070 de 1983, "Para que las entidades sin animo de lucro previstas en el literal d) numeral 2 del artículo 39 de la Ley 14 de 1983 puedan gozar del beneficio a que el mismo se refiere, presentaran a las autoridades locales la respectiva certificación con copia autentica de sus estatutos".
En desarrollo de las citadas normas legales, se expidió el Decreto Municipal 230 de 1993, donde se consagraron como actividades no sujetas al Impuesto de Industria y Comercio, las siguientes:
"Artículos 105. Actividades no sujetas. Continúan vigentes como actividades no sujetas del Impuesto de Industria y Comercio, aquellas derivadas de obligaciones contraidas por el Gobierno Nacional, en virtud de tratados o convenios internacionales que hayan celebrado el Gobierno Nacional, y además:
(…)
Los establecimientos educativos públicos, las entidades de beneficencia, las entidades culturales y deportivas, los sindicatos, las asociaciones de profesionales y gremiales sin ánimo de lucro, los partidos políticos y los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud".
De acuerdo con las normas legales referenciadas, son actividades no sujetas al impuesto de industria y comercio los servicios de salud prestados a través de las entidades hospitalarias adscritas o vinculadas al sistema nacional de salud, entendiéndose que a dicho sistema pertenecen todas las entidades que según la normatividad aplicable, integran el sistema nacional de salud.
Al respecto el Decreto 356 de 1975 "por el cual se establece el régimen de adscripción y vinculación de las entidades que prestan servicio de salud", disponía en su artículo 9o.: "Las entidades de derecho privado que presten servicios de salud a la comunidad, por el solo hecho de prestar estos servicios, se entienden vinculadas al sistema nacional de salud".
Si bien la Ley 10 de 1990, "Por la cual se reorganiza el sistema Nacional de Salud y se dictan otras disposiciones", derogó expresamente en su artículo 52 el anterior Decreto, no excluyó del sistema nacional de salud a las entidades de derecho privado, sino que por el contrario, las incluyó de manera expresa en su artículo 5o. así:
"ARTICULO 5o.- Sector Salud. El sector salud esta integrado por:
El subsector oficial, al cual pertenecen todas las entidades públicas que dirijan o presten servicios de salud, y específicamente:
a)…
El subsector privado, conformado por todas las entidades o personas privadas que presten servicio de salud y, específicamente, por:
Entidades o instituciones privadas de seguridad social y cajas de compensación familiar, en los pertinente a la prestación de servicios de salud;
Fundaciones o instituciones de utilidad común;
Corporaciones y asociaciones sin ánimo de lucro;
Personas privadas naturales o jurídicas".
En relación con las entidades privadas, dispone el artículo 7o. de la misma Ley:
"Artículo 7o.- Prestación de servicios de salud por entidades privadas, las Fundaciones o instituciones de utilidad común, las asociaciones y corporaciones, sin ánimo de lucro, y en general, las personas privadas jurídicas, podrán prestar servicios de salud en los niveles de atención y grados de complejidad que autorice el Ministerio de Salud o la entidad territorial delegatoria".
Obran en el proceso (fls. 137 a 146), los estatutos de la Fundación Cardiovascular del Oriente Colombiano, según los cuales "La entidad es una Fundación de carácter privado, sin ánimo de lucro, con personería jurídica propia.", cuyo objeto es "la prestación de servicios medico-quirurgicos en el área cardiovascular que estén relacionados con la prevención, diagnóstico, tratamiento rehabilitación de enfermedades cardiovasculares…"
Consta igualmente en el plenario (fl.151 anverso) la certificacion expedida por el Ministerio de Salud, según la cual, "mediante resolución 8772 de julio 6 de 1990, emanada del Ministerio se reconoció Personería Jurídica a la entidad denominada FUNDACION CARDIOVASCULAR DEL ORIENTE COLOMBIANO, con domicilio en Bucaramanga (Santander) como entidad sin ánimo de lucro".
Todo lo anterior permite concluir que, contrario a lo estimado por el Tribunal, la prestación de servicios de salud por parte de entidades privadas, tales como las asociaciones y corporaciones sin ánimo de lucro, hacen parte del sistema nacional de salud, y que, concretamente en el caso de la actora, se cumplen los presupuestos que la ley consagra para que se le reconozca su actividad de servicios de salud adscrita o vinculada al sistema nacional de salud, y concretamente en lo que hace a la autorización del Ministerio de Salud y la entidad territorial delegada.
Así las cosas, y teniendo en cuenta que la normatividad fiscal referenciada en acápites anteriores, no hace distinción alguna cuando consagra la no sujeción del impuesto de industria y comercio para las actividad de servicios de salud hospitalaria, tratándose de entidades adscritas o vinculadas al sistema nacional de salud; estando demostrado que el subsector privado integra con el subsector oficial dicho sistema; que del primero de ellos hace parte la Fundación actora, cumpliendo al efecto con los requisitos que la ley consagra, hecho que corrobora la autorización que le fuera otorgada por el Ministerio de Salud y la entidad territorial delegada, debe necesariamente concluirse que la actividad de servicios de salud desarrollada por dicha fundación, no está sujeta al impuesto de industria y comercio. Siendo ello así, los actos acusados, en cuanto niegan a la actora el derecho a corregir su declaración con el fin de acceder al beneficio de la no sujeción al gravamen, resultan violatorios de las normas legales a que se ha hecho referencia, por lo que habrá de decretarse la nulidad de los mismos.
Al margen de lo anterior debe precisarse que la no aplicación del artículo 11 de la Ley 50 de 1984, que versa sobre la sujeción al impuesto de las actividades industriales y comerciales realizadas por las entidades a que se refiere el num. 2 literal d) de la Ley 14 de 1983; así como la definición de actividades de servicios "análogas" que contiene el artículo 199 del Decreto 1333 de 1986, de donde deduce el aquo que los servicios de salud prestados por la actora están sujetos al gravamen y se entienden incluidos en dicha definición, son argumentos que resultan inrrelevantes tratándose de definir la legalidad de los actos demandados, pues de una parte no es ni ha sido objeto de controversia entre las partes la sujeción o no al impuesto de las actividades industriales y comerciales que puedan llegar a ejercer las entidades adscritas al sistema nacional de salud; y por otra, porque es evidente que no cabe similitud alguna entre prestación de servicios de salud y los conceptos que según la norma se definen como actividad de servicios para efectos del impuesto de industria y comercio así:
"Expendio de bebidas y comidas; Servicio de restaurantes, cafés, hoteles, casas de huéspedes, moteles, amoblados, transporte y aparcaderos, formas de intermediación comercial, tales como corretaje, la comisión, los mandatos y urbanización, radio y televisión, clubes sociales sitios de recreación, salones de belleza, peluquerías, portería servicios funerarios, talleres de reparaciones eléctricas mecánicas, automoviliarias y afines, lavado, limpieza y teñido, salas de cine y arrendamiento de películas y de todo tipo de reproducciones que contenga audio y video, negocios de montepíos y servicios de consultoría profesional prestados a través de sociedades regulares o de hecho".
Máxime cuando existe prohibición expresa de gravar con tal gravamen dicha actividad.
Conforme las precedentes consideraciones encuentra la Sala configurados los cargos de la demanda, por lo que habrá de darse prosperidad al recurso de apelación interpuesto por la actora, revocándose en consecuencia la sentencia impugnada.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.
REVOCASE la sentencia apelada. En su lugar se dispone:
1.DECLARASE la nulidad de la Resoluciones Nos. 0101 de octubre 9 de 1997, 0015 de agosto 11 de 1997, y 014 del 21 de mayo del mismo año, proferidas por la Secretaría de Hacienda del Municipio de Floridablanca (Santander), actos administrativos mediante los cuales se negó a la FUNDACION CARDIOVASCULAR DEL ORIENTE COLOMBIANO, la solicitud de corrección de su declaración privada del impuesto de industria y comercio, presentada el 25 de noviembre de 1996, por la vigencia fiscal de 1995.
A título de restablecimiento del derecho declárase que es procedente la corrección a la declaración Tributaria que fuera objeto de rechazo mediante los actos que se anulan, y que en consecuencia, la Fundación Cardiovascular del Oriente Colombiano solo está obligada al pago del Impuesto determinado en la declaración de corrección.
Procédase a la devolución de las sumas consignadas para gastos ordinarios del proceso si a ello hubiere lugar.
Cópiese, Notifíquese, Comuníquese y Devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase.
Se deja constancia de que ésta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.
JUAN ANGEL PALACIO HINCAPIE
Presidente de la Sección.
GERMAN AYALA MANTILLA
DELIO GOMEZ LEYVA
MARIA INES ORTIZ BARBOSA
RAUL GIRALDO LONDOÑO
secretario
